Desde la aprobación de la Ley de Concertación Tributaria (LCT) en aquel diciembre del año 2012, en que por primera vez tuve la oportunidad de leer el texto finalmente aprobado, siempre llamó mi atención la incorporación de aspectos desconocidos localmente hasta aquella fecha, y desde entonces, he estado expectante de ver su aplicación en el ámbito nacional. Me refiero a conceptos y aspectos tales como la definición de residente, establecimiento permanente, paraísos fiscales, precios de transferencia, o la misma y ya derogada autotraslación del impuesto al valor agregado (IVA), aspectos en su mayoría con una connotación aplicativa en el derecho tributario internacional.
En esta ocasión me referiré al tema de los paraísos fiscales, un tema bastante controvertido en derecho internacional donde podremos encontrar diversas listas de Estados clasificados como paraísos fiscales, según provengan de gobiernos o de instituciones sin fines de lucro, ya sea desde un enfoque cualitativo o cuantitativo, e incluso dependiendo de los intereses económicos de cada región.
Para efectos de la Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económico (OCDE), se puede considerar un Estado como paraíso fiscal si cumple al menos dos de las siguientes tres condiciones:
- Si la jurisdicción no impone impuestos o estos son solo nominales.
- Si hay falta de transparencia.
- Si las leyes o las prácticas administrativas no permiten el intercambio de información para propósitos fiscales con otros países en relación a contribuyentes que se benefician de los bajos impuestos.
Es por ello que, aunque muchos países pueden cumplir con el criterio número 1) antes relacionado, si no cumplen con alguno de los otros dos criterios, no sería considerados como paraísos fiscales.
En la OCDE, la evaluación de dichos criterios corresponde al Foro Global sobre Transparencia e Intercambio de Información, en el cual más de 162 países participan y se revisan los estándares internacionales de intercambio de información para efectos fiscales. Nicaragua no es parte de dicho foro y tampoco ha suscrito la «Convención sobre Asistencia Administrativa Mutua en Materia Fiscal«.
Ahora bien, en Nicaragua la defición de paraíso fiscal está contenida en el artículo 9 de la LCT, la cual abordaré por partes. En su primer párrafo establece: «Para los efectos de esta Ley, se consideran paraísos fiscales: 1) Aquellos territorios donde se tributa IR o impuestos de naturaleza idéntica o análoga sustancialmente inferior al que se tributa en Nicaragua sobre las actividades económicas y rentas de capital». Como podemos observar entonces, se hace alusión al primero de los tres factores para considerar un Estado como paraíso fiscal, el cual como mencioné antes, muchos países cumplen.
Continúa el inciso segundo: «2) Se entenderán en todo caso como paraísos fiscales, los Estados o territorios que hayan sido calificados, para el ejercicio fiscal considerado, como jurisdicciones no cooperativas por parte del Foro Global para la Transparencia y el Intercambio de Información Tributaria o el órgano que haga esas veces». Acá se hace alusión al segundo y tercer factor para ser considerado como paraíso fiscal y a la vez se remite al Foro Global correspondiente de la OCDE para dichos efectos.
El problema que nos deja la redacción de nuestra norma local, es que si bien es cierto para efectos internacionales como se ha dicho (y siguiendo el criterio de la OCDE), para que un país sea considerado paraíso fiscal debe cumplir dos de los tres requisitos indicados, la redacción local pareciera indicar que con solo cumplir el primer requisito estaríamos en presencia de un paraíso fiscal para efectos locales, lo cual en principio atentaría contra el principio acogido internacionalmente.
La importancia de saber si estamos en presencia de una transacción que involucra un contribuyente no residente que pudiera ser considerado como perteneciente a un Estado considerado paraíso fiscal, radica en la alícuota de retención aplicable, pues la alícuota para el caso de paraísos fiscales que inicialmente se estableció en 17% aumentó a 30% con la reforma a la LCT del año 2019, versus la alícuota aplicable a cualquier no residente que no sea considerado paraíso fiscal por servicios prestados en Nicaragua, la cual es del 20% para servicios -luego de la reforma del 2019 pues era del 15%-, y 15% para rentas de capital.
Continúa el artículo 9 LCT: » 3) No obstante lo anterior, el Ministerio de Hacienda y Crédito Público, mediante acuerdo ministerial, podrá declarar como Estados o territorios no clasificados como paraísos fiscales, los casos siguientes: a) Aquellas jurisdicciones que tengan vigente con Nicaragua un convenio para evitar la doble tributación internacional que contenga cláusula de intercambio de información o un convenio específico de intercambio de información entre Administraciones Tributarias; y b) Los Estados o territorios que hayan sido analizados positivamente a solicitud de una autoridad de éstos”.
Lo anterior implica que el MHCP tiene la facultad de declarar ciertos Estados que cumplan las condiciones antes indicadas como no sujetos a la definición de paraísos fiscales, así como también tiene la facultad de declarar ciertos Estados como paraísos fiscales conforme lo establecido en el artículo 36 del Reglamento de la LCT que establece lo siguiente: “Para efectos de la retención definitiva establecida en el art. 49 de la LCT, el MHCP mediante Acuerdo Ministerial, publicará periódicamente listas actualizadas de los Estados o territorios calificados como paraísos fiscales, teniendo como referencia las publicaciones del Foro Global para la Transparencia y el Intercambio de Información Tributaria o el órgano que haga esas veces. Las retenciones deberán liquidarse en los formularios de retenciones definitivas que suplirá la Administración Tributaria a costa del agente responsable retenedor y enterarse en los mismos lugares y plazos establecidos para el resto de retenciones en la fuente del IR.”
No obstante lo anterior, a la fecha y desde la entrada en vigencia de la LCT el 1 de enero del 2013, el MHCP nunca ha emitido lista alguna de territorios calificados como paraísos fiscales. Esto en la práctica ha desencadenado diversas opiniones entre tributaristas, algunos de los cuales consideran que no debe aplicarse la alícuota de retención a paraísos fiscales mientras no se publique la lista por parte del MHCP como lo establece el Reglamento de la LCT, opinión que no comparto, y otros que opinan que a pesar de no existir dichas listas, si se cumplen los criterios para considerar un determinado país como paraíso fiscal debería aplicarse la alícuota establecida, basado en el principio de jerarquía normativa que establece que la ley prima sobre el reglamento. Lo cierto es que de una u otra forma, hasta la fecha y a mi mejor entendimiento, no existe ajuste alguno practicado por la Dirección General de Ingresos (DGI) en este sentido, es decir, ningún contribuyente local ha sido obligado a la fecha a aplicar una retención del 30% a operaciones con contribuyentes no residentes de Estados que podrían ser considerados como paraísos fiscales.
Bajo dicha premisa, conviene destacar que el Foro Global sobre Transparencia e Intercambio de Información clasificó a Trinidad y Tobago en su primera ronda de revisión como Estado no cooperante y este año 2021 dicho país está en su segunda ronda de revisión. De igual forma, Guatemala fue calificada como Estado no cooperante luego de su segunda ronda de revisión en el año 2019 y mantiene dicha calificación a la fecha.
Esto implicaría que para efectos de la LCT, Guatemala debería ser considerado como paraíso fiscal y las rentas obtenidas por contribuyentes de dicho país deberían estar sujetas a una retención del 30%, lo cual, de aplicarse, haría insostenible la inversión extranjera de dicho país en Nicaragua, que por cierto tiene una presencia sustantiva en el sector el inmobiliario.
Como indiqué inicialmente, una alícuota tan gravosa como el 30% aplicada por un país como Nicaragua que requiere a gritos de inversión extranjera, solo tendría sentido si fuesemos a negociar un tratado para evitar la doble tributación con algún país que pudiese ser considerado paraíso fiscal, ante lo cual cederíamos una porción de dicha alícuota. De lo contrario, solamente tiene el efecto obtenido hasta el día de hoy, una norma en desuso como otras incorporadas en la LCT, que además pone en riesgo la seguridad jurídica de los contribuyentes mientras no existan criterios claros para su aplicación y determinación, lo cual se obtendría emitiendo la famosa lista de países considerados como paraísos fiscales. No obstante, por los efectos políticos y económicos pernisiosos que llegaría tener, no parece vaya a suceder ni en el corto ni en el mediano plazo, por lo cual seguiremos contando con una norma inaplicable y en total desuso.
Es curioso que la alícuota aplicable a transacciones con paraísos fiscales haya sido incrementada en el año 2019 como parte del paquete de reformas en lo que se aumentó la alícuota del Pago Mínimo Definitivo (PMD) que ha causado estragos a buen parte del sector empresarial y sobre cuyos efectos me he referido en entradas anteriores. ¿Acaso pretende el Gobierno recaudar más impuestos a través de la aplicación de esta alícuota incrementada a contribuyentes residentes en paraísos fiscales? Solo el tiempo nos dará la respuesta. Por ahora, como indiqué, es una norma totalmente en desuso.
Perspectiva fiscal 