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El Foro Global publica informe de progreso en materia de transparencia fiscal

En entradas anteriores, hice referencia al progreso que distintos países de la región latinoamericana han tenido en materia de intercambio de información a través de distintas herramientas, tales como: (i) intercambio de información a requerimiento (EOIR por sus siglas en inglés); (ii) intercambio autómatico de información de cuentas financieras (AEOI por sus silgas en inglés); (iii) a través de convenios bilaterales contenidos en los convenios para evitar la doble tributación («CDI»), o bien, (iv) a través de iniciativas multilaterales como la Convención sobre asistencia administrativa mutua en materia fiscal (conocida como MAAC), a lo cual hice referencia cuando abordé los resultados del tercer informe sobre transparencia fiscal en América Latina, en la entrada denominada «Foro Global publica el tercer informe de transparencia fiscal en América Latina«.

A pesar de que Nicaragua no es miembro del Foro Global, también abordé en una entrada anterior denominada «¿Dónde estamos en materia de Intercambio de Información para fines fiscales?«, los resultados de la revisión de pares que hizo el Foro Global a Nicaragua y cuyos resultados fueron publicados el pasado 27 de marzo del 2023, y se le dio la oportunidad de réplica al Estado de Nicaragua, el cual tiene hasta el 30 de junio del 2024 para remitir sus observaciones al informe efectuado.

Lo anterior, es solo parte de las iniciativas que el Foro Global lleva a cabo año con año con el objetivo de transparentar la información financiera con fines fiscales de los contribuyentes. Como solía decirme el profesor Lloyd De Vos durante el curso de tratados fiscales en Georgetown Law University, «los tiempos del secreto fiscal llegaron a su fin«. Y es fácil entender porqué hacía esa referencia el maestro, pues en la actualidad, cada año se incrementan los países que participan en las iniciativas del Foro Global con el objetivo de dar fácil acceso a las autoridades competentes a la información financiera de los contribuyentes, incluyendo información sobre cuentas bancarias.

Basado en ese contexto, el Foro Global -hoy en día compuesto por 171 países-, publicó durante el mes de febrero 2024, el informe «Permitiendo el Progreso Global en Transparencia Fiscal«, el cual contiene los avances relevantes del Foro Global en materia de transparencia fiscal a nivel mundial.

El reporte destaca que los países miembros del Foro Global identificaron 126 billones de euros en rentas adicionales durante el período 2009-2022, a través de investigaciones tributarias extraterritoriales, utilizando herramientas como las mencionadas en el primer párrafo de este artículo, y programas de divulgamiento voluntario. Estos programas de divulgamiento voluntario han también resultado efectivos y un caso a destacar es el de Ecuador, el cual lanzó en el año 2021 un programa único, temporal y voluntario de divulgación de activos en el extranjero, y se estima que dicho programa contribuyó con alrededor del 30% del total de 1.7 billones de euros en activos regularizados, con una recaudación adicional de 84 millones de euros.

Durante el 2022, al menos 76.6 millones de euros en rentas adicionales fueron identificadas en África, 3.9 billones de euros en rentas adicionales identificadas en Asia, y 708 millones de euros en rentas adicionales identificadas en América Latina.

Un dato importante a destacar es que del total de 126 billones de euros identificados desde el 2009, 41 billones de euros corresponden a rentas adicionales a países en vías de desarrollo, los cuales representan el 55% del total de miembros del Foro Global. Solo durante el año 2022, más de 2,700 solicitudes de información con fines fiscales fueron emitidas por países en vías de desarrollo, lo que representa un incremento del 12.50% en comparación con el período 2021.

Más del 52% de los países en vías de desarrollo miembros del Foro Global están ya implementando el estándar AEOI, y ya son 147 países los que participan en la Convención administrativa mutua en materia fiscal (conocida como MAAC), 48% de los cuales son países en vías de desarrollo. Un ejemplo a destacar es el caso de Perú, que empezó a recibir información de cuentas financieras de sus contribuyentes en el año 2021 a través del estándar AEOI, luego de calificar en 2020 como jurisdicción recíproca. Durante el año fiscal 2022, se identificaron alrededor de 100,000 individuos con cuentas bancarias en el extranjero, de los cuales solo alrededor de 10,000 cumplieron con su declaración de ingresos de fuente extranjera, lo que representa un cumplimiento del 10% y un importante área de evaluación y auditoría con el potencial de generar importantes ingresos adicionales.

El estándar AEOI ha sido beneficioso para los países en vías de desarrollo. Aunque solo representan menor del 32% de las jurisdicciones intercambiando información de forma automática, se ha constatado que el 38% de los 95 billones de euros en rentas adicionales identificadas durante el período 2014-2022 proviene de países en vías de desarrollo. Los países en vías de desarrollo recibieron información de alrededor de 33 millones de cuentas financieras que cubren alrededor de 2.9 trillones de euros en activos durante el 2022, mientras que dichos países enviaron información de 16 millones de cuentas financieras que representan cerca de 0.5 trillones de euros en activos.

La mayoría de los países en vías de desarrollo están ahora implementando el estándar AEOI. Hasta el 31 de diciembre 2023, 48 países en vías de desarrollo se comprometieron a aplicar el estándar AEOI en una fecha específica y 34 jurisdicciones se encuentran ya intercambiando información.

El informe también destaca los avances y las publicaciones efectuadas por continente, incluyendo los reportes de África, Asia y el de América Latina, demostrando que en cada continente los resultados han sido positivos y que a través de las distintas herramientas a las que se tiene acceso hoy en día, se ha logrado identificar una importante suma de recaudación fiscal adicional.

En el caso de los sistemas fiscales de la región centroamericana, y particularmente el de Nicaragua que se basa más en un sistema de renta territorial aunque con ciertos elementos y características de rentas extraterritoriales como expliqué en el artículo «¿Es Nicaragua realmente un Estado de renta territorial?«, estos sistemas de intercambio de información son un poco menos relevantes pues en principio al ser la renta territorial puede existir un mejor y más fácil control de la fiscalidad; no obstante, siguen siendo herramientas de suma importancia para comprobar y fiscalizar el cumplimiento tributario de los contribuyentes de toda nación.

Nicaragua debería estar evaluando su participación en estas iniciativas. Desde un punto de vista de política fiscal, estas herramientas solo contribuyen a mejorar y ampliar la recaudación de un país a través de la fiscalización del cumplimiento de las obligaciones de los contribuyentes. Claro está, se requiere de una fuerte inversión en tecnología y capacitaciones, pero eso es parte del trabajo que desarrolla el Foro Global, pues no solo promueven su implementación sino que también realizan la capacitación para la implementación efectiva de dichas herramientas.

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Evaluaciones del GAFILAT a los países centroamericanos respecto a las Recomendaciones #24 y #25 del GAFI

Esta es la cuarta y última entrada de una serie de artículos relacionados a las regulaciones de beneficiario final. En la primera entrada denominada «El origen del beneficiario final en Nicaragua«, hice referencia a los resultados de la segunda evaluación mutua realizada por el GAFILAT a Nicaragua en el año 2017, la cual sentó las bases para las modificaciones en materia de beneficiario final que ocurrieron posteriormente. En el segundo artículo denominado «El origen del beneficiario final en Nicaragua (segunda parte)», me referí a los resultados de los posteriores informes de seguimiento efectuados por el GAFILAT y los cambios ocurridos en la calificación de las recomendaciones 24 y 25 del GAFI, por lo que hace a Nicaragua. En la tercera entrada denominada «Beneficiario final en Nicaragua«, abordé la normativa sobre el registro de beneficiario final en Nicaragua, y en este último artículo abordaré la situación de los países de centroamérica respecto a las recomendaciones 24 y 25 del GAFILAT.

Iniciando con Guatemala, el informe de evaluación mutua fue publicado en noviembre 2016, y en este se destacó lo siguiente respecto a la recomendación # 24:

  • No existe la obligación de actualización de la información de los titulares de las sociedades anónimas en los Registros Públicos ni la exigencia que las personas jurídicas identifiquen al beneficiario final cuando sus accionistas o socios son personas jurídicas.
  • Guatemala modificó en el 2011 el Código de Comercio, prohibiendo la emisión de acciones al portador, dando un plazo para el canje de las que estaban en circulación y estableciendo que aquellas que no ingresaran al canje debían ser inmovilizadas; y el año 2013 incluyó como personas obligadas a las OSFL.
  • En el año 2014, la Intendencia de Verificación Especial (IVE) de la Superintendencia de Bancos, emitió el Oficio IVE No.4471-2014, mediante la cual se establece la implementación y ejecución de un procedimiento para obtener información del cliente que sea persona o estructura jurídica. Las dos vías señaladas son la determinación de la identidad de personas individuales con titularidad o participación accionaria mayor al 10%, o en su defecto, ejecutar procedimientos razonables que se estimen necesarios para identificar a las personas individuales con control de la persona jurídica, o a los directores o funcionarios gerenciales de alto nivel.
  • La IVE y el Ministerio Público tienen las facultades de solicitar información a las entidades públicas y privadas, incluyendo aquella sobre el beneficiario final. Por su parte, la Administración Tributaria tiene facultades de solicitar información a otras dependencias estatales con base en el Art. 98 del Código Tributario.
  • Guatemala eliminó las acciones al portador y estableció un período de transición para la conversión de acciones al portador por acciones nominativas.
  • Existen sanciones administrativas por incumplimiento a brindar la información solicitada por las autoridades competentes.

Basado en lo anterior, Guatemala recibió una calificación de Mayoritariamente Cumplida (MC) respecto a la recomendación # 24, y obtuvo la misma calificación de Mayoritariamente Cumplida (MC) por lo que hace a la recomendación # 25, tomando en consideración que solo los bancos y las instituciones de crédito autorizadas pueden prestar servicios de fideicomiso en Guatemala, y que deben recaudar la información de beneficiario final.

Respecto a El Salvador, dicho país es miembro del GAFILAT desde el 1 de enero del 2022, y durante este mes de febrero 2024 el GAFILAT realizó visitas técnicas in situ para la elaboración del informe de evaluación mutua, el cual no está publicado a la fecha.

En el caso de Honduras, el informe de evaluación mutua fue publicado en octubre 2016, y en dicha ocasión se calificó como No Cumplida la recomendación #24 y como Mayoritariamente Cumplida la recomendación #25. Para tal efecto se consideró lo siguiente:

  • No se puede acceder fácilmente a información sobre la creación y el funcionamiento de los distintos tipos de personas jurídicas que pueden constituirse en Honduras. La información no se encuentra unificada, completa ni actualizada.
  • Se permite la creación de sociedades donde la información referida a los accionistas, incluyendo la del beneficiario final, no está disponible al público. Tanto el artículo 17 del Código de Comercio como la Ley para la Generación de Empleo, Fomento a la Iniciativa Empresarial, Formalización de Negocios y protección
    a los derechos de los Inversionistas, permiten la creación de sociedades sin controles respecto de la identificación de sus accionistas y beneficiarios finales, lo cual genera grandes riesgos en materia de LA/FT.
  • Las personas jurídicas son vehículo importante para las redes de blanqueo de capitales en Honduras. Las autoridades judiciales señalan un aumento del uso de sociedades individuales o redes de sociedades (tanto nacionales como extranjeras) en tramas de blanqueo de capitales.
  • En Honduras, el Código de Comercio, autoriza únicamente a los bancos a realizar operaciones de Fideicomiso, quienes son sujetos obligados. Adicionalmente la Ley Contra el Lavado de Activos, establece que, en el caso de fideicomisos, las instituciones supervisadas deben requerir las certificaciones correspondientes que evidencien la incorporación y vigencia de las sociedades, lo mismo que la identificación de signatarios, apoderados, directores y representantes legales de dichas sociedades, de manera que puedan establecer y documentar adecuadamente el verdadero dueño o beneficiario del fideicomiso, directo o indirecto. Este servicio está sujeto a la gestión de riesgo y al proceso de DDC. La Ley Especial Contra el Lavado de Activos decreta que para efectos de la aplicabilidad de esta Ley, no podrá invocarse el secreto bancario, profesional o tributario, por ende toda la información que se puede acceder en tiempo incluye la del beneficiario final, según el artículo 17 sobre fideicomisos.

Finalmente, por lo que hace al caso de Costa Rica, el Informe de Evaluación Mutua (IEM) desarrollado en el año 2015 expresó lo siguiente sobre las limitaciones respecto a las recomendaciones 24 y 25:

  • Los mecanismos existentes descansan fundamentalmente en la información registral, que tiene importantes limitaciones en este sentido. La transmisión por endoso de las acciones de las sociedades anónimas, sin inscripción registral, y la resistencia, en ocasiones, a entregar a las autoridades los libros registro de accionistas, son obstáculos importantes para reducir la opacidad sobre la propiedad de las personas jurídicas.
  • Se ha constatado la presencia en Costa Rica de sociedades mercantiles con directores y accionistas nominales que no son más que titulares aparentes sin un control efectivo sobre esas sociedades, que facilitan el uso indebido de sociedades mercantiles como instrumentos para el lavado internacional de dinero.
  • En cuanto a los fideicomisos, la ausencia de un registro propio y la escasa supervisión que, hasta la fecha, han tenido los prestadores de servicios fiduciarios, son deficiencias que limitan la veracidad y
    transparencia sobre las personas que ejercen un control final efectivo sobre este tipo de estructuras jurídicas.
  • Las reticencias de algunos profesionales, como los abogados, a dar información sobre sus clientes, en virtud del secreto profesional, afectan decisivamente a la transparencia de las personas jurídicas
    domiciliadas en Costa Rica. Esta situación también está influyendo, por extensión, al debido cumplimiento de los notarios como sujetos obligados.
  • La falta de supervisión sobre los profesionales jurídicos determina que no se hayan aplicado hasta el momento sanciones por el incumplimiento de facilitar información sobre los beneficiarios finales. A esto hay que añadir la baja cuantía de las sanciones que contempla la normativa, que tienen muy poco efecto disuasorio sobre los infractores.

Tomando en cuenta lo anterior, tanto la recomendación # 24 como la recomendación #25, fueron calificadas como Parcialmente Cumplidas (PC). Posterior de dicha evaluación, Costa Rica solicitó la recalificación de ciertas recomendaciones, entre ellas, las recomendaciones 24 y 25, las cuales fueron reevaluadas en el año 2017, y a raíz de dicha reevaluación se determinó que la recomendación # 24 fuera recalificada a Mayoritariamente Cumplida (MC) y la recomendación # 25 también fue recalificada a Mayoritariamente Cumplida (MC), tomando en consideración lo siguiente:

  • La Ley 9417, en su Art. 5, establece que las personas jurídicas o estructuras jurídicas domiciliadas en el país, por medio de su representante legal, deberán proporcionar al Banco Central de Costa Rica (BCCR), el registro o la indicación de los accionistas y los beneficiarios finales que tengan una participación sustantiva. Como participación sustantiva se entiende “la tenencia de acciones y participaciones por un porcentaje mayor o igual al límite que a estos efectos fijara reglamentariamente el Ministerio de Hacienda, en atención a parámetros internacionales, y dentro de un rango del 15% al 25% de participación con respecto al capital total de la persona jurídica o estructura jurídica”.
  • El Art. 7 remarca que se podrá solicitar la identificación de la totalidad de los accionistas o de quienes ostentes participaciones sustantivas de las personas o estructuras jurídicas y de los beneficiarios finales o efectivos, así como su composición accionaria.
  • Cuando, en el caso de personas jurídicas o estructuras jurídicas domiciliadas en Costa Rica cuya participación accionaria sustantiva del capital social pertenezca, total o parcialmente, a entidades jurídicas domiciliadas en el extranjero, resulte imposible identificar al beneficiario final, habiendo agotado los medios de identificación y siempre que no haya motivo de sospecha, se entenderá que el beneficiario final es el administrador (Art. 5); se deberá informar y mantener actualizada a información sobre la propiedad de las acciones o cuotas de los capitales sociales de esas empresas y poderes otorgados en Costa Rica (Art. 7) y en el caso de que estas entidades jurídicas estén domiciliadas en naciones donde se permiten acciones al portador se deberá cumplir con la obligación de informar y mantener actualizada la información para la totalidad de las acciones (Art. 7) .
  • Con la Ley 9416, Costa Rica ha establecido una serie de obligaciones para garantizar la transparencia y el acceso a la información de los accionistas y del beneficiario final de las personas jurídicas de manera segura y actualizada y se establece las sanciones con respecto al incumplimiento del suministro de información (incluida la del beneficiario final) al BCCR. Teniendo en cuenta que con respecto a las deficiencias identificadas en el IEM sólo resta que Costa Rica presente la información sobre la información sobre las medidas que se han tomado para prevenir el uso indebido de las acciones y directores nominales, se considera que la calificación de la Recomendación 24 puede elevarse de parcialmente cumplida a Mayoritariamente Cumplida.
  • Además de las obligaciones mencionadas en el análisis de la Recomendación 24 las cuales aplican a las estructuras jurídicas, incluidos los fideicomisos, se establece en el Art. 6 de la Ley 9416 que los fideicomisos deberán mantener actualizada y suministrar al BCCR información sobre el objeto del contrato, el fideicomitente, el fiduciario(s) y los beneficiarios. La información señalada en el Art. 7 de la Ley también debe ser suministrada por los administradores de recursos de terceros a favor de sus clientes (criterio 25.1).
  • Con la Ley 9416, Costa Rica ha establecido una serie de obligaciones para garantizar la transparencia y el acceso a la información del beneficiario final de las estructuras jurídicas y participantes del fideicomiso de manera segura y actualizada.
  • Asimismo, esta información se encuentra disponible a las autoridades competentes y se establecen las sanciones con respecto al incumplimiento del suministro de información al BCCR. Teniendo en cuenta que con respecto a las deficiencias identificadas en el IEM solo se encuentra pendiente la de asegurar que los fiduciarios revelen su estatus a las IF y las APNFD, se considera que la calificación de la Recomendación 24 puede elevarse de parcialmente cumplida a Mayoritariamente Cumplida.

Basado en los datos descritos y el análisis efectuado a Nicaragua en artículos anterior, vemos como todos los gobiernos de Centroamérica han ido adoptando regulaciones para la determinación del beneficiario final, y como año con año, se han adoptado políticas tendientes a cumplir con las recomendaciones # 24 y #25; por lo que en la actualidad, es normal requerir la información del beneficiario final en la mayoría de los países de la región. No obstante lo anterior, sí debemos tener claro tanto el gremio legal como los que aplican las normas, que cuando hablamos de beneficiario final nos podemos estar refiriendo a distintas cosas, pues tenemos una definición de beneficiario final para efectos de lavado de dinero y financiamiento al terrorismo (LA/FT), otra para efectos del registro de beneficiario final, y en países que tienen convenios para evitar la doble tributación, el concepto de beneficiario final tiene también otra connotación en el ámbito fiscal internacional; por lo que es importante no confundir estos conceptos y atender a los requisitos según la normativa aplicable, algo que las autoridades tienden a confundir.

La transparencia de las entidades jurídicas es un tema que llegó para quedarse y no podrá obviarse en el futuro. Cada día se hace más fácil acceder a la información de la estructura corporativa de distintas empresas por parte de las autoridades competentes, existen diversos mecanismos y convenios internacoinales para acceder a dicha información y es inevitable el cunplimiento de la declaración del beneficiario final, por lo que es un tema relevante para todo grupo empresarial. A lo largo de esta serie de cuatro (4) artículos he intentado dejar en evidencia cómo y de dónde surge el tema del beneficiario final, y quien es el organimos impulsador de estas iniciativas. He analizado la aplicación de la normativa y criterios de selección bajo la legislación local y ahora analizo la situación en la región centroamericana. Espero que estos cuatro (4) artículos sean de utilidad para el lector.

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Beneficiario final en Nicaragua

Esta es la tercera y penúltima entrada de una serie de artículos relacionados a las regulaciones de beneficiario final. En la primera entrada denominada «El origen del beneficiario final en Nicaragua«, hice referencia a los resultados de la segunda evaluación mutua realizada por el GAFILAT a Nicaragua en el año 2017, la cual sentó las bases para las modificaciones en materia de beneficiario final que ocurrieron posteriormente. En el segundo artículo denominado «El origen del beneficiario final en Nicaragua (segunda parte)», me referí a los resultados de los posteriores informes de seguimiento efectuados por el GAFILAT y los cambios ocurridos en la calificación de las recomendaciones 24 y 25 del GAFI.

De las evaluaciones mutuas e informes de seguimientos efectuados realizados hasta la fecha, se desprende que Nicaragua ha obtenido un importante progreso respecto a la calificación de las recomendaciones 24 y 25, las cuales se encuentran calificadas como «Parcialmente cumplida (PC)» por lo que hace a la Recomendación 24 y «Mayoritariamente cumplida (MC)» por lo que hace a la Recomendación 25.

No hay a la fecha una actualización o informe de seguimiento posterior a los ya descritos; no obstante, sí ha existido por parte del gobierno de Nicaragua, importantes avances respecto a las regulaciones del beneficiario final. En esta entrada, haré referencia a dichas regulaciones para posteriormente hacer una evaluación comparativa en la próxima entrada.

Si bien es cierto las regulaciones del beneficiario final tienen el origen ya indicado y descrito en los dos artículos anteriores, y ya existían regulaciones que establecían una defición de beneficiario final y regulaciones específicas para los sujetos obligados en materia de lavado de dinero y financiamiento al terrorismo (LA/FT); no existía previo a la emisión del último informe de seguimiento del GAFILAT un registro de beneficiario final de obligatorio cumplimiento para las distintas entidades jurídicas que operan en el país.

Con la aprobación de la Ley número 1035 «Ley de reforma a la Ley No. 698, Ley General de los Registros Públicos y al Código de Comercio de la República de Nicaragua«, publicada en La Gaceta, Diario Oficial número 158 del 25 de agosto de 2020, se creó por primera vez el Registo de Beneficiario Final de Sociedades Mercantiles, el cual es de naturaleza administrativa y de derecho público, y entre sus funciones, tiene la de garantizar el acceso de las sociedades mercantiles interesadas, de las autoridades competentes e instituciones pertinentes a la información del beneficiario final.

Dicha reforma también incluyó el requisito previo a la realización de la inscripción de cualquier documento notarial de naturaleza mercantil, de asegurarse y verificar que las sociedades mercantiles hayan actualizado la información del Registro de Beneficiario Final; por lo que, una vez puesta en aplicación dicha disposición y tal como funciona en la actualidad, ninguna sociedad puede inscribir actos mercantiles si no ha cumplido con el correspondiente registro y actualización de la información del beneficiario final.

Posteriormente, la Dirección Nacional de Registros (DNR) emitió la Circular DNR No. 008-2021 del 15 de abril del 2021 y la Circular DNR No. 009-2021 del 19 de abril del 2021. La Circular DNR 008-2021 simplemente indicó que el Registro del Beneficiario Final estaría a disposición de los usuarios a partir del 19 de abril del 2021, y a la vez estableció los ciclos para la declaración y/o actualización de la información básica y beneficiario final de las sociedades mercantiles, los cuales se realizarían por orden alfábetico de acuerdo a la denominación social, por lo que se estableció que las sociedades mercantiles cuya denominación social iniciara con la letras de la A hasta la H, deberían hacer la declaración entre el 19 de abril 2021 y el 18 de octubre 2021, mientras que las sociedades mercantiles cuya denominación social iniciara con las letras de la I hasta la Z, deberían hacer la declaración entre el 19 de octubre 2021 y el 18 de abril 2022.

Por su parte, la Circular DNR 009-2021 contenía aspectos relevantes derivados de las capacitaciones efectuadas, por lo que dispuso aclarar ciertas dudas que surgieron durante los distintos encuentros celebrados con sectores relevantes para la implementación del beneficiario final. Entre los aspectos relevantes abordados destacan los siguientes:

  • Se aclaró que con el objetivo de resguardar la confidencialidad de la información del beneficiario final y facilitar la constitución de sociedades mercantiles, los notarios públicos podrían identificar el beneficiario final a través del Reporte del Beneficiario Final (RBF) una vez realizada la constitución y/o modificación de la sociedad, el cual debería ser remitido a la Dirección General Centralizadora de la Información y Prevención (DGCIP) en el plazo de cinco (5) días después de autorizado el acto notarial. Esto en sustitución de identificar el beneficiario final en la escritura de constitución y/o modificación.
  • Se aclaró que para la declaración del beneficiario final se debe declarar detalladamente todos los niveles en que se encuentra distribuida la composición accionaria, debiendo acompañarse para el caso de accionistas que sean personas jurídicas extranjeras: copia certificada del acta constitutiva y estatutos, certificado registral de inscripción actualizado en el país de origen, certificado actualizado de la participación accionaria emitido por la sociedad extranjera; todo lo cual debería presentarse en idioma español y con la correspondiente apostilla y/o auténtica vía consular. Si no fuera posible aportar dichos documentos, se podría presentar una declaración notarial expresando las razones por las cuales no se pudo obtener los documentos descritos, los cuales se tendrían que presentar con posterioridad.
  • Se indicó que debe actualizarse en el Registro Mercantil toda la información básica de la sociedad que modifique la debida identificación del beneficiario final, entre otras, las siguientes: el último movimiento accionario, nuevos cambios en la junta directiva, cambio de razón social o denominación social, domicilio social, ampliación, reducción o cambio de su objeto social, aumento o reducción de capital social, ampliación o reducción del plazo de duración de la sociedad, así como cualquier modificación al pacto social y estatutos.
  • Se aclaró que para efectos de la acreditación para la declaración del beneficiario final, esta podría ser efectuada por el representante legal con facultades de apoderado generalísimo o apoderado general de administración, o bien, si la persona autorizada a declarar no fuese el representante legal podría hacerlo a través de un poder especial, el cual debería estar inscrito previamente.
  • Se aclaró que para sociedades constituidas con posterioridad a la Ley 1035 antes descrita, se debía incluir el domicilio y dirección exacta del lugar del desarrollo de la actividad comercial, y aquellas que ya estaban constituidas, debían actualizar el domicilio y dirección exacta en el Registro Mercantil.

Posteriormente, la Comisión Especial de Registros de la Corte Suprema de Justicia emitió la Circular denominada «Normativa de Funcionamiento del Registro del Beneficiario Final de las Sociedades Mercantiles«, del día 25 de noviembre del 2020, la cual fue posteriormente sustuitida por la «Normativa de Funcionamiento del Registro del Beneficiario Final de las Sociedades Mercantiles» del día 25 de Julio del 2023, y la cual contiene las vigentes disposiciones en materia de beneficiario final.

Dicha normativa establece la definición de beneficiario final, los umbrales y criterios para la determinación del beneficiario final para efectos de su declaración, la definición de autoridades competentes, los deberes y obligaciones de las sociedades mercantiles en materia de beneficiario final, el procedimiento para la declaración y actualización del beneficiario final, las infracciones y sanciones aplicables, entre otros aspectos relevantes.

Conforme dicha normativa vigente, se entiende por beneficiario final la persona o personas naturales que finalmente poseen o controlan a un cliente y/o persona natural en cuyo nombre se realiza una transacción. Incluye también a las personas naturales que ejercen el control efectivo final sobre una Sociedad Mercantil, persona jurídica u otra estructura jurídica.

Las sociedades mercantiles deben declarar la información del beneficiario final en un plazo no mayor de quince (15) días calendario, posterior a la inscripción de la escritura de constitución, y deben actualizar la información del beneficiario final de la siguiente forma:

  • Ordinaria:
    • Cada 12 meses calendario, ratificando la información del Beneficiario Final, cuando no se produzcan cambios que modifiquen la identificación de éste último.
  • Extraordinaria:
    • En un plazo no mayor de 30 días calendario después de realizada la inscripción del documento o instrumento público que modifique la información básica y del Beneficiario Final, cuyo plazo podrá ampliarse a 60 días cuando la información provenga de una sociedad mercantil domiciliada en el extranjero.

De igual forma, las sociedades mercantiles deberán conservar por un plazo no menor de cinco (5) años, los documentos, archivos y correspondencia que acrediten o identifiquen adecuadamente a los beneficiarios finales, como también deberán hacerlo las sociedades mercantiles disueltas y liquidadas. Las sociedades mercantiles deben conservar el archivo histórico de la cadena de beneficiarios finales declarados sucesivamente por la persona designada.

Las empresas estatales o municipales están exentas de declarar o actualizar la información del beneficiario final. Esta exención también incluye aquellas sociedades mercantiles creadas por empresas estatales o municipales, o bien aquellas creadas por una empresa estatal nacional y una empresa estatal extranjera.

Respecto a los criterios para la determinación del beneficiario final, y sin perjuicio que en la práctica el registro público esté exigiendo presentar la composición accionaria del 100% en cada cadena de titularidad, la normativa establece los siguientes criterios:

  • La persona natural que posea un porcentaje accionario igual o mayor al 25% del capital social de una sociedad mercantil, incluyendo la información relativa a la cadena de titularidad en los que casos en que el beneficiario final lo sea indirectamente (control efectivo y final a través de una cadena de titularidad).
  • En el caso que no se determine al beneficiario final mediante la aplicación del criterio anterior, se identificará a través de la persona natural que, actuando como una unidad de decisión individualmente o a través de otras personas naturales o jurídicas, ostente facultades, por medios distintos a la propiedad, para designar o remover a la mayor parte de los órganos de administración, dirección o supervisión, o tenga poder de decisión en los acuerdos financieros, operativos y/o comerciales que se adopten, o que ejerza otra forma de control de la sociedad mercantil.
  • Cuando no se identifique a ninguna persona natural bajo los criterios señalados, se considerará como beneficiario final a la persona natural que ocupa el puesto administrativo superior, o el representante legal.

En el caso de sociedades mercantiles que cotizan en bolsa de valores local o internacional, deberán declarar y actualizar la siguiente información:

  • Código emisor de la sociedad mercantil que cotiza en bolsa de valores;
  • Domicilio de la Sociedad Mercantil;
  • País de constitución;
  • Nombre, jurisdicción y código de identificación de la bolsa de valores donde se encuentra listada la persona jurídica.

Finalmente, la normativa establece el sistema de infracciones y sanciones, clasificando las infracciones en leves, graves y muy graves, las cuales van desde declarar de forma inexacta o incompleta (leve) hasta presentar información falsa (muy grave). Las sanciones se establecen tomando como referencia el capital social de la sociedad mercantil y basado en unidades de multa, siendo una unidad multa el equivalente a un dólar de los Estados Unidos de América. El sistema de multas se establece de la siguiente forma:

Lo anterior resume un poco las actuales normativas en materia de beneficiario final en Nicaragua, las cuales, como vimos, surgen de las Recomendaciones 24 y 25 del GAFI, y que es muy posible que en el próximo informe de seguimiento o evaluación mutua, sufran una recalificación favorable, pues Nicaragua ha dado pasos importantes en la implementación de las recomendaciones antes descritas.

En el siguiente artículo analizaré desde una perspectiva comparativa, algunas jurisdicciones en latinoamérica, pues el tema del beneficiario final es una tendencia actual, y pronto veremos su aplicación en la mayoría de las jurisdicciones, unas com más rigidez que otras, pero será un tema con el que todo gerente legal de empresas multinacionales tendrá que lidiar.

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El origen del beneficiario final en Nicaragua (segunda parte)

En la entrada anterior abordé los resultados de la segunda evaluación mutua efectuada por el GAFILAT al Estado de Nicaragua, cuyos resultados fueron publicados en octubre del 2017. En dicha evaluación, de las 40 recomendaciones del GAFI para la prevención del lavado de activos y financiamiento al terrorismo (LA/FT), se concluyó que Nicaragua cumplía con 3 recomendaciones; mayormente cumplía con 19 recomendaciones; parcialmente cumplía con 12 recomendaciones, y no cumplía con 6 recomendaciones.

Entre las recomendaciones no cumplidas se encontraban las recomendaciones 24 (Transparencia y beneficiario final de las personas jurídicas) y la recomendación número 25 (Transparencia y beneficiario final de las estructuras jurídicas), las cuales son la base para la transparencia de las distintas estructuras jurídicas, y de la cual ha surgido lo que hoy en día conocemos como las disposiciones respecto al beneficiario final en Nicaragua.

Como indiqué en la entrada anterior, luego de la evaluación mutua, el GAFILAT emite informes de seguimiento, y en el caso de Nicaragua, se han emitido a la fecha cuatro informes de seguimientos, los cuales pueden encontrarse ya sea en la página web del GAFILAT, o bien, en la página web de la Unidad de Análisis Financiero (UAF) de Nicaragua. De los cuatro (4) informes de seguimiento que se han efectuado hasta la fecha, en el primer y segundo informe (denominados «segundo y tercer informe» respectivamente) se abordaron para efectos de recalificación las recomendaciones 24 y 25, que son las recomendaciones sobre transparencia y beneficiario final, y las cuales estamos evaluando para entender la procedencia de nuestras regulaciones en dicha materia.

En el segundo informe de seguimiento publicado en Enero 2019, se abordó tanto la recomendación 24, la cual fue recalificada de «No cumplida (NC)» a «Parcialmente cumplida (PC)», como la recomendación 25, la fue cual no fue recalificada y se mantuvo en «No cumplida (NC)». Respecto a la recomendación 24 (Transparencia y beneficiario final de las perosnas jurídicas), en el artículo anterior expuse algunos de los parámetros considerados para calificar dicha recomendación como No cumplida. Para efectos de recalificación de dicha recomendación, el Informe de seguimiento consideró lo siguiente:

  • Nicaragua aún no ha evaluado los riesgos asociados a los distintos tipos de personas jurídicas existentes.
  • Si bien es cierto el artículo 25.2 de la Ley 977 «Ley contra el lavado de activos, el financiamiento al terrorismo y el financiamiento a la proliferación de armas de destrucción masiva» y sus reformas, establece que los registros mercantiles y las propias personas jurídicas o sus administradores, deben mantener registros en los que corresponda, de su nombre, instrumento constitutivo, estatutos, domicilio, lista de directores y beneficiarios finales, y, además, conforme el artículo 13 de la referida Ley, deben conservar la información adecuada y precisa de la estructura de propiedad y control de la persona jurídica; no obstante, la información sobre accionista de la sociedad mercantil, no se encuentra actualizada en el registro mercantil, sin que exista la obligación, bajo sanción específica, de actualizar la información más allá de la proporcionada al momento de la inscripción, por lo que no se reflejan cambios posteriores al momento de su constitución.
  • Si bien es cierto, el artículo 13 de la Ley 977 establece la obligación de las personas jurídicas de conservar información adecuada, precisa y actualizada sobre su beneficiario final y su estructura de propiedad y control, no se cuentan a la fecha del informe con sanciones específicas que obliguen a las sociedades mercantiles a mantener la información actualizada en el registro mercantil.
  • Si bien es cierto, las autoridades competentes tienen la facultad de acceder de manera oportuna a la información disponible de beneficiario final, aún no existe disposición que garantice que las sociedades mercantiles cooperen conforme alguno de los mecanismos establecidos para tal efecto.
  • Se ha garantizado a través de la Ley 977 que personas jurídicas o sus administradores, liquidadores u otras personas involucradas en la extinción de las mismas, mantengan registros, en lo que corresponda, de su nombre, instrumento constitutivo, estatutos, domicilio, lista de directores y beneficiarios finales, por un plazo de cinco (5) años contados a partir de que deje de existir.
  • Nicaragua ha prohibido la emisión de acciones y certificados de acciones al portador, así como la conversión de acciones nominativas a acciones al portador. Los notarios públicos no deben autorizar escrituras públicas con acciones y certificados de acciones al portador (art. 21 de la Ley 977).
  • No existen sanciones proporcionales y disuasivas frente al incumplimiento de las exigencias de información, y no existen protocolos establecidos para dar seguimiento y monitoreo al cumplimiento o satisfacción de las respuestas recibidas frente a requerimientos de las autoridades locales sobre información de beneficiario final o información básica de personas jurídicas en general.

Derivado de lo anterior, en el informe se concluyó que si bien es cierto Nicaragua había realizado importantes esfuerzos para el cumplimiento de la recomendación 24, aún quedaban acciones por cumplir, por lo que se consideró que Nicaragua había superado de manera parcial las deficiencias señaladas en la segunda evaluación mutual del año 2017, con lo cual se cambió la calificación de No Cumplida a Parcialmente Cumplida, por lo que hace a la Recomendación 24.

Respecto a la evaluación efectuada a la Recomendación 25 (Transparencia y beneficiario final de estructuras jurídicas), y la solicitud de recalificación por parte del gobierno de Nicaragua, como resultado del segundo informe de evaluación, se determinó no recalificar dicha recomendación y mantenerla en estatus de No Cumplida. Los elementos considerados para mantener dicha recalificación fueron los siguientes:

  • Persiste la deficiencia respecto a que no existen disposiciones relacionadas a la identificación de la persona natural que ejerce el control en los casos que el fideicomisario es una persona jurídica.
  • Nicaragua superó la deficiencia respecto a que los proveedores de servicios fiduciarios y fiduciarios profesionales deben mantener por un plazo no menor de cinco (5) años a partir de la finalización de la relación, la información sobre el fideicomitente, fideicomisarios, beneficiarios finales y cualquier otra persona natural que ejerza el control sobre el fideicomiso (artículo 25 numeral 3) de la Ley 977).
  • No obstante lo anterior, se desconoce la periodicidad con la que los proveedores de servicios fiduciarios deben actualizar la información mantenida en sus registros.
  • Se considera que aún no existe obligación expresa para que el fiduciario, de manera activa, revele a las instituciones financieras (IF) y actividades y profesionales no financieras designadas (APNFD), con la que establece una relación comercial, de que está actuando en esa calidad respecto de los fondos que son parte de la mencionada relación comercial.
  • No se cuenta con el marco sancionatorio para garantizar la disponibilidad y actualización de la información vinculada al fideicomitente, fideicomisario y los actos ejecutados en administración de los bienes fideicometidos; y que la información en poder de los proveedores de servicios fiduciarios sea entregada a las autoridades competentes cuando les sea requerida.
  • No exiten disposiciones concretas sobre sanciones relativas a la falta de entrega de información sobre beneficiarios finales y el control del fideicomiso para los sujetos obligados.

Basado en las consideraciones antes efectuadas, el GAFILAT decidió mantener la calificación de la Recomendación 25 como No Cumplida. No obstante lo anterior, la recomendación 25 fue igualmente evaluada en el tercer informe de evaluación publicado en Agosto 2019, y en dicho informe se cambió la calificación de No Cumplida a Mayoritariamente Cumplida, siendo esto un cambio drástico en calificación. Para alcanzar la mejoría en la calificación, se consideró los avances efectuados a través de la Resolución UAF-N-020-2019 «Normativa de Prevención, Detección y Reporte de Actividades Relacionadas con el LA/FT/FP a través de Actividades y Profesiones no Financieras Designadas»

Entre las mejoras identificadas para el cambio de dicha calificación, se consideró lo siguiente:

  • El artículo 15 de la Resolución UAF-N-020-2019 establece que en el caso de los fideicomisos, serán beneficiarios finales los fideicomisarios, determinados o determinables; tomadores de certificados fiduciarios de participación; o los miembros de Comités Técnicos de fideicomisos, y a la vez se estableció la forma en que se determinará el beneficiario final cuando los anteriores sean personas jurídicas.
  • El artículo 42 de la Resolución UAF-N-020-2019, establece que los proveedores de servicios fiduciarios deberán conservar por un período mínimo de cinco (5) años, la información de identificación de proveedores de servicios del fideicomiso, incluyendo, sin que la enumeración sea limitativa, asesores o gerentes de inversión, contadores y asesores fiscales.
  • Los fiduciarios profesionales, en virtud del artículo 25.3 de la Ley 977, conservarán información adecuada, precisa y actualizada o al menos anualmente sobre el fideicomitente, fideicomisario, beneficiarios y cualquier otra persona natural que ejerza el control ulterior eficaz sobre el fideicomiso al que sirva.
  • El artículo 41 de la Resolución UAF-N-020-2019, establece que los proveedores de servicios fiduciarios deberán conservar en expedientes físicos o digital:
    • documentos obtenidos en función de la aplicación de medidas de DDC;
    • registros de operaciones, nacionales o internacionales, según corresponda.
    • correspondencia comercial entre fiduciario y el fideicomitente.
    • resultados de los análisis que se hayan realizado de operaciones sospechosas relacionadas con sus productos o servicios.
    • cualquier información que se derive de las gestiones de prevención, detección y reporte de actividades vinculadas con el LA/FT/FP.
  • Los registros antes referidos deberán conservarse por un período mínimo de cinco años, que iniciará a contarse desde la finalización del servicio/operación ocasional proveído o desde que terminó la relación de negocios.
  • Los registros deberán ser actualizados periódicamente o al menos anualmente durante el tiempo en que exista una relación de negocios con las personas naturales y jurídicas que soliciten o hagan uso de los servicios/operaciones del proveedores de servicios fiduciarios y deberán estar a disposición de las autoridades competentes. (Artículo 41 de la Resolución UAF-N-020-2019).
  • No obstante lo anterior, el país no cuenta con disposiciones que indiquen que el fiduciario tenga la obligación de actualizar la información del fideicomisario en aquellos casos cuando éste sea una persona jurídica que cambia su composición accionaria.
  • El artículo 8.I de la Resolución UAF-N-022-2019 «Normativa para establecer los procedimientos para la imposición de sanciones a los sujetos obligados regulados y supervisados por la Unidad de Análisis Financiero, a sus directores, gerentes administrativos y oficiales de cumplimiento«, establece que sin perjuicio de las responsabilidades civiles y penales que corresponda, los sujetos obligados, sus directores, gerentes administrativos, y oficiales de cumplimiento, incurrirán en responsabilidad administrativa cuando sean autores o participen en cualquiera de las infracciones leves ahí relacionadas, con lo que se estableció un marco sancionatorio.
  • Conforme el artículo 16 de la Resolución UAF-N-020-2019, los fiduciarios tendrán el deber de revelar su condición a los sujetos obligados, en los momentos de aplicación de la DDC, y en las situaciones en que se debe aplicar las medidas de DDC. Asimismo, deberán proveerles información sobre la residencia de los fideicomisarios y sobre los activos fideicomitidos que están en su poder o bajo su administración.

Basado en todo lo anterior, se determinó que Nicaragua había realizado importantes avances técnicos a las debilidades señaladas en la evaluación mutua del año 2017; no obstante, el país no cuenta con disposiciones que indiquen que el fiduciario tenga la obligación de actualizar la información del fideicomisario en aquellos casos en que éste sea una persona jurídica que cambia su composición accionaria, por lo que la calificación fue elevada a Mayoritariamente Cumplida.

Lo anterior resume los avances efectuados por Nicaragua e identificados en el segundo (Enero 2019) y tercer (Agosto 2019) informe de evaluación, pues el cuarto (Enero 2020) y quinto (Enero 2021) informe de evaluación no hacen alusión o referencia a estas dos recomendaciones.

Por otro lado, estos informes nos ayudan a entender el origen de muchos de los cambios legislativos que ha tenido Nicaragua en materia de beneficiario final, y estos informes no reflejan cambios posteriores efectuados por Nicaragua, por lo que, en principio, una nueva evaluación debería lograr una recalificación. En artículos posteriores analizaremos las regulaciones de beneficiarios finales, las cuales no han sido evaluadas aún por el GAFILAT; no obstante, es importante destacar que tanto la recomendación 24 como la recomendación 25 también han sufrido actualizaciones, por lo que los criterios ya evaluadas y calificados deben someterse también a un proceso de actualización para así determinar el cumplimiento actual por parte de Nicaragua a dichas recomendaciones.

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El origen del beneficiario final en Nicaragua

Desde el pasado 25 de Agosto del año 2020, con la aprobación de la Ley número 1035 «Ley de reforma a la ley 698, Ley General de los Registros Públicos y al Código de Comercio de la República de Nicaragua«, Nicaragua incorporó a su sistema jurídico el registro de beneficiario final, y desde entonces se han creado nuevas disposiciones con el objeto de procurar una implementación efectiva de la obtención de la información de beneficiario final de las entidades jurídicas que operan en Nicaragua, aunque aún persisten ciertos vacíos y aspectos que mejorar.

La aprobación de estas disposiciones respecto al beneficiario final ocasionó en su momento un debate en el gremio jurídico; no obstante, estas iniciativas no obedecen a caprichos o requerimientos locales, sino que obedecen al cumplimiento y adhesión a iniciativas globales que buscan evitar el lavado de dinero y financiamiento al terrorismo (LA/FT). Estas iniciativas son dirigidas por el Grupo de Acción Financiera Internacional (GAFI), y para el caso particular de Latinoamérica, por el Grupo de Acción Financiera de Latinoamérica (GAFILAT).

El GAFILAT es uno de los grupos regionales del GAFI, y agrupa a 18 países de América del Sur, Centroamérica y Norteamérica, y apoya a sus miembros en la implementación de las 40 recomendaciones del GAFI. Bajo ese contexto, Nicaragua adquirió el estatus de miembro del GAFILAT en el año 2013, y durante su primer año inició un proceso de seguimiento intensificado, para luego pasar en el año 2014 a un estatus de seguimiento regular.

Como parte del proceso de verificación y supervisión en la implementación de las 40 recomendaciones, el GAFI a través de sus órganos regionales organiza evaluaciones mutuas en las que un cierto número de expertos de diferentes Estados parte, evaluan la situación y cumplimiento de un determinado país respecto a las 40 recomendaciones del GAFI.

Nicaragua ha tenido hasta la fecha dos (2) evaluaciones mutuas. La primera en el año 2009, efectuada por el Grupo de Acción Financiera del Caribe (GAFIC), en la que se concluyó que Nicaragua cumplía con 4 recomendaciones; mayormente cumplía con 7 recomendaciones; parcialmente cumplía con 28 recomendaciones; no cumplía con 9 recomendaciones, y 1 recomendación resultaba no aplicable.

La segunda evaluación mutua fue llevada a cabo en el 2017, y en dicha evaluación se concluyó que Nicaragua cumplía con 3 recomendaciones; mayormente cumplía con 19 recomendaciones; parcialmente cumplía con 12 recomendaciones, y no cumplía con 6 recomendaciones.

Como puede verse, se refleja una mejoría entre la primera y segunda evaluación mutua, y, de hecho, el informe de la segunda evaluación mutua recalca el esfuerzo que el gobierno de Nicaragua estaba llevando a cabo para llevar a cumplimiento las 40 recomendaciones, aunque faltaba trabajo por hacer. Luego de ese informe de evaluación mutua, se han dado distintos informes de seguimiento y recalificación, en los que se ha recalificado el cumplimiento de Nicaragua a las 40 recomendaciones basado en los cambios legislativos efectuados, y en la efectiva implementación de las recomendaciones, cuyos resultados evaluaré en artículos posteriores.

Entre las 40 recomendaciones no cumplidas a dicha fecha (2017), se encontraban la recomendación número 24 (Transparencia y beneficiario final de las personas jurídicas) y la recomendación número 25 (Transparencia y beneficiario final de las estructuras jurídicas). Para poder entender como llegamos a las regulaciones que hoy tenemos sobre beneficiario final, hay que entender y analizar lo que la segunda evaluación mutua expresó respecto a estas 2 recomendaciones que fueron calificadas como no cumplidas, y lo cual es el objetivo de este artículo para luego en artículos posteriores entrar a analizar los avances que han ocurrido para cambiar la calificación de estas dos (2) recomendaciones.

En ese sentido, respecto a la recomendación número 24, el informe destacó lo siguiente:

  • Para los casos de constitución de personas jurídicas mercantiles y personas sin fines de lucro, se requieren los antecedentes de los socios directos de la persona jurídica a constituir, pero si se trata de una estructura societaria en cascada, no es requisito para constituir la persona jurídica aguas abajo, la información de los beneficiarios finales aguas arriba.
  • Nicaragua no ha desarrollado una evaluación de riesgos para cada tipo de personas jurídicas disponible en el país que considere, según su constitución y características, la vulnerabilidad y exposición a ser mal usadas para lavado de activos y financiamiento al terrorismo (LA/FT).
  • La información sobre los directores, propietarios y/o accionista de la sociedad mercantil, no se encuentra en el Registro Mercantil, sin que exista la obligación, bajo sanción específica, de actualizar la información más allá de la proporcionada al momento de la inscripción, cuya información es solo respecto al momento de la constitución de la sociedad y no refleja los posteriores cambios de propiedad y de la composición de su directorio y plana administrativa.
  • La normativa de Nicaragua no exige a las sociedades mercantiles obtener y mantener, ni establece el requisito de inscripción en el Registro Mercantil, de la información sobre los beneficiarios finales de las sociedades mercantiles.
  • No hay exigencia de que la información sobre el beneficiario final sea precisa y actualizada.
  • No existe norma expresa que establezca la obligación para las personas jurídicas y/o para las respectivas autoridades supervisoras, de mantener registros por al menos 5 años de toda la información sobre beneficiario final de la misma a la época de su disolución.
  • Una vez obtenida la personalidad jurídica, el hecho de no actualizar la información básica de la persona jurídica solo puede traer como consecuencia, en los casos que corresponda, la inoponibilidad del acto jurídico o su ineficacia frente a terceros. Por otro lado, en materia de información sobre beneficiario final de las personas jurídicas, la legislación de Nicaragua ni siquiera contempla consecuencias civiles para el incumplimiento de las exigencias de información en los términos de los criterios analizados.
  • Aún cuando las autoridades de Nicaragua cuentan con las facultades para requerir la información básica de una persona jurídica, sus accionistas y eventualmente sobre beneficiario final, la disponibilidad de la misma y su actualización no están garantizadas, lo que disminuye y afecta la posibilidad de cooperar con las autoridades competentes extranjeras.

Respecto a la recomendación número 25, el informe concluyó lo siguiente:

  • La ley 741 que regula el contrato de fideicomiso, cuando define lo que se entiende por fideicomiente y fideicomisario, señala que es la «persona» que constituye y la que se beneficia de esta figura legal, respectivamente. A continuación, establece que por «persona» se entenderá tanto la natural como la jurídica, así como la nacional y la extranjera. Por tanto, considerando que en el contrato es obligación identificar a la «persona» pero no a quien está detrás de la persona cuando se trata de una persona jurídica, se concluye que no es posible establecer a pimera línea, en el contrato de fideicomiso, quién o quiénes serán la(s) personas naturales que ejercen el control sobre el fideicomiso en los casos en el que el fideicomisario sea una persona jurídica, aumentándose la opacidad en los casos de estructuras societarias complejas, sobre todo cuando alguna de ellas se encuentra en el extranjero.
  • No se establece en la ley obligación alguna respecto de la conservación de la información de identificación de los partícipes del fideicomiso ni de proveedores de servicios, asesores, gerentes de inversión, contadores, ni asesores fiscales.
  • Para el caso en que quien actúa como fiduciario es una institución financiera bajo supervisión de la Superintendencia de Bancos y otras Instituciones Financieras (SIBOIF) o de la Comisión Nacional de Microfinanzas (CONAMI), en cumplimiento de las obligaciones de prevención establecidas en la Ley 793 «Ley Creadora de la Unidad de Análisis Financiero» (ya derogada), para los sujetos obligados a reportar, la conservación de la información por 5 años está regulada. Para el resto de fiduciarios profesionales no existe la obligación de conservación de registros por el período señalado.
  • Salvo la obligación de proveer la información requerida para la constitución del fideicomiso, la Ley 741 no establece exigencias de actualización de dicha información.
  • No existe una obligación expresa para que el fiduciario, de manera activa, revele a la institución financiera o actividades y profesiones no financieras designadas, con la que establece una relación comercial, de que está actuando en esa calidad respecto de fondos que son parte de la mencionada relación comercial.
  • En principio las autoridades de cumplimiento de ley pueden requerir infomración a cualquier autoridad administrativa en un ámbito colaborativo. En el caso de los fideicomisos solo existe información registrada en sede administrativa en aquellos casos en que el fideicomiso afecta bienes inmuebles, ya que en estos casos la ley exige que se constituyan por escritura pública y que esta se inscriba en el registro público.
  • En general, y salvo una excepción particular, la legislación no contempla sanciones concretas para la falta de entrega de la información sobre el fideicomiso a las autoridades competentes.

Muchos de los aspectos mencionados en el informe de la segunda evaluación mutua han sido subsanados mediante cambios legislativos que discutiré en artículos posteriores; por ahora, la idea del presente artículo era sentar las bases del origen de nuestras regulaciones de beneficiario final, sobre las cuales estaré comentando en otros artículos, incluyendo derecho comparado y el progreso de los informes de seguimiento y recalificación del GAFI. No obstante, creo que antes de avanzar con el tema, era importante entender el origen del mismo.

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Situación de los países de Centroamérica respecto a la adecuación del estándar mínimo en sus CDIs

En la entrada de la semana anterior hice referencia a los resultados del quinto informe sobre prevención del abuso de tratados para evitar la doble imposición, publicado en marzo 2023 por la OCDE. Este reporte ha sido publicado de forma anual y muy pronto conoceremos los avances del sexto informe; no obstante, ha quedado ya en evidencia que el Acuerdo Multilateral para la implementación de medidas relativas a tratados fiscales para prevenir la erosión y traslado de beneficios (conocido como MLI) ha sido una herramienta facilitadora efectiva para la modificación y adecuación de los tratados para evitar la doble imposición, de manera que los mismos cumplan con el estándar mínimo ya relacionado en el artículo anterior.

No obstante, en la entrada anterior no hice un análisis de la situación de los países de la región centroamericana, la cual, de igual forma es explicada en el quinto informe, por lo que este artículo se centra en el estatus de la adecuación de los tratados para evitar la doble imposición (en adelante «CDI») de los países centroamericanos.

Iniciando con el caso de Costa Rica, este tiene cuatro (4) CDIs. Costa Rica firmó el MLI en 2017 y depositó su instrumento de ratificación el 22 de septiembre 2020. El MLI entró en vigencia en Costa Rica el 1 de enero 2021. Los cuatro CDIs que tiene Costa Rica son con los países de Alemania, Mexico, España y Emiratos Árabes Unidos. Ninguno de esos CDIs está en cumplimiento con el estándar mínimo; no obstante, Costa Rica ha incluido en su listado de CDIs a modificar a través del MLI, los CDIs con Mexico y España, y aunque no incluyó en su lista el CDI con Emiratos Árabes Unidos, ha expresado que hará su inclusión en un momento posterior. Para el caso del CDI con Alemania, Costa Rica ha expresado que se están llevando acciones bilaterales para la inclusión del estándar mínimo. Para el caso de Costa Rica, se está implementando el estándar mínimo a través de la inclusión de la declaración expresa contra situaciones de no imposición en el preámbulo de sus CDIs (artículo 6 del MLI), y el uso del examen de propósito principal (PPT por sus siglas en inglés), expresada en el artículo 7 del MLI.

En el caso de Panamá, éste tiene 17 CDIs vigentes y doce (12) de ellos cumplen con el estándar mínimo, y los cinco (5) restantes han sido incluidos en la lista de CDIs en incumplimiento bajo el MLI, por lo que se espera aprobación de la contraparte en cada CDI para su implementación. Panamá firmó el MLI en el 2018 y depositó su instrumento de ratificación el 5 de noviembre del 2020. El MLI entró en vigencia para Panamá el 1 de marzo del 2021. Los 17 CDIS que tiene Panamá y su estado de cumplimiento del estándar mínimo se refleja a continuación:

  • CDI con Barbados:
    • En cumplimiento con estándar mínimo a través del MLI. Provisión utilizada para dar cumplimiento al estándar: exámen de propósito principal (PPT).
  • CDI con República Checa:
    • En incumplimiento con estándar. No hay instrumento para aplicación del estándar mínimo reportado. Provisión utilizada para dar cumplimiento al estándar: exámen de propósito principal (PPT).
  • CDI con Francia:
    • En cumplimiento con estándar mínimo a través del MLI. Provisión utilizada para dar cumplimiento al estándar: exámen de propósito principal (PPT).
  • CDI con Irlanda:
    • En cumplimiento con estándar mínimo a través del MLI. Provisión utilizada para dar cumplimiento al estándar: exámen de propósito principal (PPT).
  • CDI con Israel:
    • En cumplimiento con estándar mínimo a través del MLI. Provisión utilizada para dar cumplimiento al estándar: exámen de propósito principal (PPT).
  • CDI con Italia:
    • En incumplimiento con estándar. No hay instrumento para aplicación del estándar mínimo reportado. Provisión utilizada para dar cumplimiento al estándar: exámen de propósito principal (PPT).
  • CDI con Korea:
    • En cumplimiento con estándar mínimo a través del MLI. Provisión utilizada para dar cumplimiento al estándar: exámen de propósito principal (PPT).
  • CDI con Luxemburgo:
    • En cumplimiento con estándar mínimo a través del MLI. Provisión utilizada para dar cumplimiento al estándar: exámen de propósito principal (PPT).
  • CDI con Mexico:
    • En incumplimiento con estándar mínimo; no obstante, hay instrumento para implementación suscrito a través del MLI. Provisión utilizada para dar cumplimiento al estándar: exámen de propósito principal (PPT).
  • CDI con Holanda:
    • En cumplimiento con estándar mínimo a través del MLI. Provisión utilizada para dar cumplimiento al estándar: exámen de propósito principal (PPT).
  • CDI con Portugal:
    • En cumplimiento con estándar mínimo a través del MLI. Provisión utilizada para dar cumplimiento al estándar: exámen de propósito principal (PPT).
  • CDI con Qatar:
    • En cumplimiento con estándar mínimo a través del MLI. Provisión utilizada para dar cumplimiento al estándar: exámen de propósito principal (PPT).
  • CDI con Singapore:
    • En cumplimiento con estándar mínimo a través del MLI. Provisión utilizada para dar cumplimiento al estándar: exámen de propósito principal (PPT).
  • CDI con España:
    • En incumplimiento con estándar mínimo; no obstante, hay instrumento para implementación suscrito a través del MLI. Provisión utilizada para dar cumplimiento al estándar: exámen de propósito principal (PPT).
  • CDI con Emiratos Árabes Unidos:
    • En cumplimiento con estándar mínimo a través del MLI. Provisión utilizada para dar cumplimiento al estándar: exámen de propósito principal (PPT).
  • CDI con el Reino Unido:
    • En cumplimiento con estándar mínimo a través del MLI. Provisión utilizada para dar cumplimiento al estándar: exámen de propósito principal (PPT).
  • CDI con Vietnam:
    • En incumplimiento con estándar mínimo; no obstante, hay instrumento para implementación suscrito a través del MLI. Provisión utilizada para dar cumplimiento al estándar: exámen de propósito principal (PPT).

El caso de Honduras es relativamente sencillo, pues Honduras no tiene CDIs vigentes, y ninguna jurisdicción dentro del marco inclusivo ha levantado ninguna preocupación respecto a la situación de Honduras.

Los tres (3) países antes listados: Costa Rica, Panamá y Honduras, son los únicos países miembros del marco inclusivo de la OCDE, al cual ya se han adherido 145 países al 15 de noviembre 2023. Guatemala, Nicaragua y El Salvador no forman parte del marco inclusivo, por lo que no han sido incluidos en el reporte; no obstante, Guatemala y Nicaragua no tienen CDIs vigentes, y El Salvador solo tiene un CDI vigente con España, por lo que habrá que analizar la voluntad de El Salvador de modificar su único CDI para adecuarse al estándar mímimo.

No hay mucho más que reportar respecto a este tema en la región centroamericana, pues, salvo Panamá con sus 17 CDIs, el resto de la región centroamericana es poco activa en el ámbito fiscal internacional, aunque la inclusión de Costa Rica, Panamá y Honduras al marco inclusivo, y la inclusión de Costa Rica a la OCDE como el miembro número 38 en el año 2021 -único país centroamericano que es miembro-, hace que la perspectiva fiscal internacional se torne más atractiva.

El mundo está cambiando y la globalización y la economía digital han hecho que se revisen las históricas reglas de tributación internacional. Ya sea uniéndose a iniciativas como las de la OCDE o mediante medidas internas como los impuestos a servicios digitales, lo cierto es, que el contexto actual amerita una revisión de las políticas fiscales de todo país. ¡Nos estamos quedando atrás!

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Resultados del quinto reporte sobre prevención del abuso de tratados para evitar la doble imposición

En marzo 2023, la Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económico (OCDE) publicó su quinto reporte sobre la prevención del abuso de tratados para evitar la doble imposición. Esta quinta edición y las cuatro anteriores, surgen en el marco de la Acción 6 del proyecto BEPS (Base erosion and profit shifting).

El proyecto BEPS representa la primera renovación sustancial de las reglas fiscales internacionales en casi 100 años. El proyecto BEPS incluye 15 acciones enmarcadas en cuatro pilares, y dentro de dichas acciones se encuentra la acción 6 que se refiere al abuso de tratados para evitar la doble imposición.

Uno de los aspectos fundamentales a tratar bajo el proyecto BEPS era las estrategias de “treaty shopping”, por medio de las cuales residentes de un tercer Estado que no estaban supuestos a ser beneficiados por el tratado para evitar la doble imposición, bajo diversas estrategias fiscales lograban obtener indirectamente los beneficios fiscales otorgados por el tratado. Este tipo de prácticas es indeseable pues rompen el principio de reciprocidad entre los países que negociaron el tratado, ya que permite a residentes de una tercera jurisdicción acceder indirectamente a los beneficios fiscales del tratado. De igual forma, si los residentes de un tercer país logran obtener los beneficios de un tratado indirectamente, existe poca o nula intención de dicho tercer Estado en negociar un tratado fiscal directamente con el país que concede el beneficio.

Bajo ese contexto, la Acción 6 BEPS establece un estándar mínimo para que los Estados adopten medidas para evitar situaciones de treaty shopping. Estas medidas requieren que los Estados incluyan dos componentes en sus tratados fiscales, una declaración expresa contra situaciones de no imposición fiscal, que aborda aquellas situaciones en las que derivados de las reglas preexistentes ciertos contribuyentes lograban no tributar impuesto en ninguno de los Estados partes del convenio, y uno de tres métodos sugeridos para evitar el treaty shopping, los cuales se resumen en lo siguiente:

  • El examen del propósito principal (PPT sus siglas en inglés), en conjunto con, ya sea una versión simplificada o una versión detallada, de la regla de limitación de beneficios que aparece en los párrafos 1 al 7 del Modelo de la OCDE.
  • El examen del propósito principal en solitario, o
  • Una versión detallada de la regla de limitación de beneficios en conjunto con un mecanismo que trate los acuerdos conductos, mediante los cuales se obtienen beneficios indirectos, no tratados previamente en los tratados fiscales.

Los Estado miembros del marco inclusivo adquirieron el compromiso de adoptar dichas medidas. No obstante, no se comprometieron a hacerlo de una determinada forma, por lo que puede llevarse a cabo a través de negociaciones directas entre los Estados partes del Convenio, o ya sea a través de un acuerdo multilateral, siendo esta última opción la que ha probado ser la más efectiva hasta ahora.

La primera revisión de pares dentro del marco inclusivo de la OCDE ocurrió en el año 2018 y cubrió 116 jurisdicciones que eran miembros del marco inclusivo al 30 de Junio 2018. Dicho reporte reflejó que a dicha fecha, 82 jurisdicciones tenían algunos acuerdos que cumplían con el estándar mínimo o eran parte de un instrumento vinculante que haría que dicho acuerdo se cumpliera. La segunda revisión de pares ocurrió en el año 2019 y cubrió 129 jurisdicciones que eran miembros del marco inclusivo al 30 de junio del 2019. Dicho reporte reflejó que a dicha fecha, 91 jurisdicciones estaban implementando el estándar mínimo en sus acuerdos bilaterales. En la tercera revisión de pares ocurrida en el año 2020 se cubrieron 137 jurisdicciones que eran parte del marco inclusivo al 30 de junio 2020, y el resultado fue que 98 jurisdicciones estaban ya implementando el estándar mínimo en algunos de sus tratados fiscales. La cuarta revisión ocurrida en el año 2021, cubrió 139 jurisdicciones que eran parte del marco inclusivo al 30 de junio 2021.

En este quinto y último informe al que hago referencia en este artículo, cubrió un total de 141 jurisdicciones miembros del marco inclusivo. Al 31 de mayo 2022, 118 jurisdicciones del marco inclusivo tienen algunos acuerdos en cumplimiento con el estándar mínimo, o sujetos a un acuerdo vinculante que llevará dichos acuerdos a cumplimiento con el estándar mínimo. Al 31 de mayo 2022, más de 1,050 tratados fiscales concluidos por Estados miembros del marco inclusivo cumplen con el estándar mínimo, lo que representa un incremento cercano al 40% comparado con 2021.

Con la implementación del Acuerdo Multilateral para la implementación de medidas relativas a tratados fiscales para prevenir la erosión y traslado de beneficios (conocido como MLI), el número de convenios en cumplimiento se ha acelerado sustancialmente, pues los Estados parte del marco inclusivo pueden modificar toda su red de tratados o una parte de ellos de forma ágil y sencilla a través de este acuerdo multilateral.

Y hasta este momento, usted amigo lector dirá, ¿y todo esto que papel juega en Nicaragua si acá no existen tratados para evitar la doble imposición? Y está usted en lo correcto. No obstante, más de 140 países se han sumado a la iniciativa BEPS y considero que algún día estaremos en la posición de negociar tratados para evitar la doble imposición, sobre todo si en la actualidad el país busca nuevos socios comerciales. Así que simplemente soy optimista de que el ámbito fiscal nicaragüense tome un giro más internacional y los que nos dedicamos a esto tengamos cosas nuevas con que entretenernos. Ese día llegará, no se cuándo, pero llegará.

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Obligaciones fiscales derivadas del cierre del período fiscal

El día de hoy, 31 de diciembre 2023, representa una fecha festiva en la que la mayoría de las personas celebran el fin del año 2023 y dan la bienvenida al nuevo año 2024. Es una fecha esperada, y muchas personas hacen planes previos para celebrar con sus seres queridos. Pero esta fecha no solo representa el fin del año calendario, también representa el fin del año fiscal ordinario, excepto para aquellos contribuyentes que tienen períodos fiscales especiales.

También es una fecha de celebración para la autoridad tributaria, pues está próxima a recibir no solo el resultado del impuesto sobre la renta (IR) anual de muchos contribuyentes que presentarán sus declaraciones en los próximos dos meses, sino que, también representa un mes de alta recaudación de impuestos indirectos como el impuesto al valor agregado (IVA), debido al alto consumo existente en estas fechas, el cual inicia unos meses antes con la importación de un inmenso número de bienes que son comercializados en estas fechas. El consumo en hoteles y restaurantes, y la alta oferta y demanda turística para estas fechas contribuyen sustancialmente a la recaudación fiscal de impuestos directos e indirectos.

Es importante destacar que según el reporte de estadísticas tributarias para América Latina y el Caribe 2023, Nicaragua se posicionó por encima del promedio de América Latina en la recaudación fiscal. La recaudación tributaria como porcentaje del PIB de Nicaragua en 2021 (27.1%), que es el año reportado en el 2023, estuvo por encima del promedio de ALC (21.7%), y 5.5 % por debajo del promedio de los países de la OCDE (34.1%), mayoritariamente países desarrollados.

También es importante destacar que el impuesto sobre la renta (IR) de sociedades, que es el que se declarará proximamente, representó el 24% de la recaudación total, lo que demuestra su importancia para el país, estando casi al lado del impuesto al valor agregado (IVA), que representó un 25% de la recaudación total. Es decir, estos dos impuestos combinados representan basicamente el 50% de la recaudación total del país. Esta estadística se mantendrá constante en los próximos años y es posible que incluso mejoren los resultados en el análisis para el año 2024, pues la recaudación fiscal no es un problema en Nicaragua, y las metas de recaudación propuestas se cumplen y exceden año con año.

Pero con el cierre fiscal, es importante analizar las obligaciones tributarias derivadas de la culminación del período fiscal. Entre otras obligaciones, todo contribuyente corporativo está obligado a:

  • Presentar su declaración anual del impuesto sobre la renta (IR) y pagar cualquier suma pendiente resultante de dicha declaración, a más tardar el último día del mes de febrero 2024.
  • Para efectos de la declaración anual del impuesto sobre la renta (IR), se deberá analizar detalladamente los costos y gastos causados o pagados, así como los ingresos devengados, de manera que se registre como deducible únicamente aquellos gastos que estén asociados con la generación de renta gravable y estén debidamente soportados, para cuyo efecto, puede resultar conveniente contratar los servicios de una auditoría externa.
  • Toda compañía debe efectuar un levantamiento de inventario físico al final del período gravable 2023. Asimismo, de conformidad al punto tercero de la Disposición Administrativa General No. 01-2014 sobre Levantamiento Físico de Inventario, las empresas tendrán hasta el 30 de enero de 2024 para la presentación de dicho inventario a través de la VET.
  • Tener a disposición de la administración tributaria al momento de presentar su declaración anual del IR, el estudio de precios de transferencia para todas aquellas transacciones efectuadas con partes relacionadas durante el período fiscal 2023.

Además de lo anterior, también existen otras obligaciones fiscales a tomar en consideración, tales como:

  • Declarar y pagar a más tardar el 31 de enero 2024, el impuesto de matrícula, en cada una de las municipalidades en donde la empresa tenga establecimientos comerciales.
  • El cierre del período fiscal también da lugar al cobro del impuesto sobre bienes inmuebles (IBI), el cual se podrá pagar en dos tantos, siendo el primero cancelado a más tardar el 31 de marzo del 2024 y la segunda mitad, a más tardar el día 30 de junio del 2024, debiendo tenerse en consideración que si se cancela el 100% en o antes del 31 de marzo 2024, se obtendrá un descuento del 10%.

Estas son algunas de las obligaciones fiscales derivadas del cierre del período fiscal y que en los próximos meses ocupará el tiempo de todos los contribuyentes para su debido cumplimiento. No obstante, hay más obligaciones formales, tales como, reportar todo cambio de accionista, director, domicilio, cuando corresponda; actualizar la cédula de regsitro único de contribuyente (RUC) cuando corresponda; actualizar el registro de beneficiario final cuando corresponda; entre otros.

En lo personal, espero que este año 2024 represente un año de reformas fiscales, pues hay tanto que mejorar en nuestra legislación actual que entre más tome hacerlo, más se erosiona la recaudación fiscal y el comercio informal sigue creciendo. Es necesario regular el comercio digital, el impuesto al valor agregado (IVA) en transacciones digitales; alinearse, aislarse o al menos pronunciarse sobre iniciativas relacionadas al Pilar 1 y 2 de la Acción 1 BEPS; decidir si Nicaragua participará en iniciativas de intercambio de información con fines fiscales; en fin, hay mucho por hacer para mejorar nuestra estructura de recaudación fiscal que entre antes empecemos mejores resultados tendremos.

Feliz Año 2024!

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Pago de bonos a trabajadores

En esta época navideña, es común que las empresas realicen actividades como la fiesta navideña, hagan regalos como canastas navideñas a sus colaboradores, entreguen regalos para clientes y aliados estratégicos, y en algunos casos, realicen el pago de bonos y sobresueldos a los trabajadores, basado en proyecciones y metas financieras trazadas a inicio de año. Aunque pareciera lógico deducir que este tipo de gastos son gastos deducibles para la empresa, lo cierto es, que son constantemente cuestionados por la administración tributaria.

El origen del cuestionamiento suele ser que no son de «aplicación general» a todos los trabajadores de la empresa o bien «que no contribuyen a la generación de renta gravable«. No obstante, por lo que hace al registro de bonos a trabajadores, esta es una práctica común en muchas organizaciones, las que suelen provisionar el gasto del bono tomando como referencia el cierre fiscal de la compañía, y cuyo monto suele ser pagado en el período fiscal siguiente. El problema con esta práctica, es que al hacer el pago en períodos fiscales posteriores, la administración tributaria argumenta que la retención se está haciendo en períodos fiscales distintos al período en que se registró el gasto del bono, por lo que alega que no es deducible en el período en que se registró el gasto, sino que debería ser deducido en el período en que se hace el pago, y cuando se hace de tal forma, argumentan que el gasto corresponde a un período anterior, por lo que no hay claridad y seguridad jurídica al respecto.

La Ley de Concertación Tributaria (LCT) y su reglamento, establecen ciertas limitaciones al pago de bonos y sobresueldos. En principio, la LCT establece en el artículo 39 numeral 8), que solo será deducible en concepto de sobresueldos, bonos y gratificaciones, hasta un diez por ciento (10%) de las utilidades netas antes de ese gasto, siempre que de acuerdo con políticas de la empresa, sean accesibles a todos los trabajadores en igualdad de condiciones. Respecto a la flexibilidad de lo que la administración tributaria interpreta como «accesible a todos los trabajadores en igualdad de condiciones«, puede consultar un artículo anterior publicado en este blog denominado: «Beneficios en especie otorgados a los trabajadores, en peligro de extinción«.

Obviando el tema de la accesibilidad a todos los trabajadores en igualdad de condiciones, el objeto del presente artículo es analizar la deducibilidad del gasto de sobresueldos y bonos desde la perspectiva del período fiscal en que se registra el bono, el cual se devenga en un período fiscal aunque se pague en otro. El reglamento de la LCT inicia por indicar que las utilidades netas a las que se refiere el artículo citado, son las que corresponden al período fiscal gravable, dejando claro, que el período afectado es el período fiscal que se está liquidando, es decir, el período en que se está provisionando el gasto.

En adición a lo anterior, en la última reforma al reglamento de la LCT, se incluyó una provisión importante para el registro de este tipo de gastos, la cual se encuentra en el artículo 29 numeral 1) del reglamento de la LCT, e indica que los gastos debidamente causados, pero no pagados en el año gravable, deberán ser registrados contablemente en una cuenta de pasivo, de manera que cuando se paguen, se imputen a dicha cuenta. Agregando además, que cuando estos gastos no fueren pagados en los dos períodos subsiguientes, deberán declararse como ingresos del tercer período fiscal.

La provisión anterior sigue la política del devengo, y como muchos financieros opinarían, el gasto del bono debe registrarse en el período en que se está causando, o el período respecto al cual está sujeta su valoración, pues se efectúa por el cumplimiento de los resultados del período, cuyas métricas han sido establecidas desde el inicio de año. La disposición incorporada en la reforma al reglamento de la LCT debería poner fin de una vez por todas a este debate; no obstante, la administración tributaria sigue realizando ajustes a este tipo de beneficios laborales, los cuales únicamente tienen por objetivo motivar a los trabajadores para alcanzar las metas de la empresa.

Este y muchos otros temas, lamentablemente no tienen claridad en nuestras leyes, pues hay disposiciones contradictorias entre sí, y de las cuales la administración tributaria se basa para interpretaciones antojadizas que afectan la seguridad jurídica y ponen en riesgo la continuidad de este tipo de buenas prácticas empresariales.

Es por lo anterior, que es trascendental para este tipo de gastos, documentar en debida forma los mismos, asesorarse de profesionales y conocer los criterios que la administración tributaria adopta de tiempo en tiempo.

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Régimen de zonas francas: su importancia y beneficios fiscales

El pasado mes de noviembre tuve la oportunidad de moderar un panel con mis colegas de la región centroamericana, sobre los regímenes especiales existentes en cada uno de los países de Centroamérica, en el que destacó el régimen de zonas francas como el régimen para el cual se ofrecen los más importantes y sustanciales beneficios fiscales a lo largo de la región.

El régimen de Zonas Francas es el sector más dinámico de Nicaragua. En la actualidad se registran 212 empresas que generan alrededor de 115,106 empleos directos y representa más del 60% de las exportaciones a Estados Unidos bajo el CAFTA-RD.

Según el reporte publicado el día 15 de diciembre del 2023 por el Banco Central de Nicaragua (BCN) respecto a las estadísticas de “Comercio Exterior” correspondientes al mes de octubre de 2023, las exportaciones totales (mercancías + zona franca) registraron una disminución acumulada de 2.1%, y las importaciones totales disminuyeron 1.7 %, con respecto a igual período de 2022.

Según dicho reporte, las exportaciones totales al mes de octubre 2023 sumaron 6,457.6 millones de dólares, de las cuales, 53.4 % corresponden a mercancías (US$3,449.6 millones) y 46.6 % a bienes de zona franca (US$3,008.1 millones). La disminución interanual de las exportaciones (-2.1%) fue resultado de menores colocaciones de bienes de zona franca (-7.3%), que superaron el aumento de las exportaciones de mercancías (3.0%). Por su parte, la disminución de las exportaciones de zona franca (-7.3%), se debe a menores embarques de productos textiles (-14.7%), aceite de palma africana (-28.7%), productos pesqueros maquilados (-28.0%) y cartón (-59.3%), atenuado por el aumento de las exportaciones de arneses (21.8%) y tabaco (11.3%). 

Por su parte, las importaciones totales (mercancías + zona franca), a precios FOB y acumuladas al mes de octubre, sumaron 8,298.5 millones de dólares, de las cuales el 76.4 por ciento correspondieron a importaciones FOB de mercancías (US$6,338.9 millones) y el resto a bienes y materias primas para la producción de zona franca (US$1,959.6 millones). La disminución interanual de las importaciones totales (-1.7%) fue resultado de menores importaciones de zona franca (-19.0%), que superaron el aumento de 5.2 % en las importaciones de mercancías.

Respecto a los beneficios fiscales que ofrece el sector de zonas francas en Nicaragua, tenemos los siguientes:

  • Exención del 100% durante los primeros diez años de funcionamiento y del 60% del undécimo año en adelante, del pago del Impuesto sobre la Renta generada por sus actividades en La Zona. El período inicial de 10 años de exención del 100% del pago del Impuestos sobre la Renta generado por sus actividades en La Zona podrá ser prorrogado por una sola vez, por un período igual previa autorización de la Comisión Nacional de Zonas Francas. Esta exención no incluye los impuestos por ingresos personales, salarios, sueldos o emolumentos pagados al personal nicaragüense o extranjero que trabaje en la empresa establecida en La Zona, pero sí incluye los pagos a extranjeros no residentes por concepto de intereses sobre préstamos, por comisiones, honorarios y remesas por servicios legales en el exterior o en Nicaragua y los de promoción, mercadeo, asesoría y afines; pagos por los cuales esas empresas no tendrán que hacer ninguna retención.
  • Exención del pago de impuestos sobre enajenación de bienes inmuebles a cualquier título, inclusive el Impuesto sobre Ganancias de Capital, en su caso, siempre que la empresa esté cerrando sus operaciones en la Zona y el bien inmueble continúe afecto al régimen de Zona Franca.
  • Exención del pago de impuestos por constitución, transformación, fusión y reforma de la sociedad, así como también el Impuesto de Timbres Fiscales.
  • Exención de todos los impuestos, derechos de aduana y de consumo conexos con las importaciones, aplicables a la introducción al país de materias primas, materiales, equipos, maquinarias, matrices, partes o repuestos, muestras, moldes y accesorios destinados a habilitar a la Empresa para sus operaciones en la Zona; así como también los impuestos aplicables a los equipos necesarios para la instalación y operación de comedores económicos, servicios de salud, asistencia médica, guarderías infantiles, áreas de esparcimiento y cualquier otro tipo de bienes que tiendan a satisfacer las necesidades del personal de la empresa que labore en la Zona.
  • Exención de impuestos de aduana sobre los equipos de transporte, que sean vehículos de carga, pasajeros o de servicio, destinados al uso normal de la empresa en La Zona. En caso de enajenación de estos vehículos a adquirentes fuera de La Zona, se cobrarán los impuestos aduaneros, con las rebajas que se aplican en razón del tiempo de uso.
  • Exención total de impuestos indirectos, de venta o selectivos de consumo.
  • Exención total de tributos municipales.
  • Exención total de impuestos a la exportación sobre productos elaborados en La Zona.
  • Exención de impuestos fiscales y municipales sobre compras locales.

Para gozar de los beneficios fiscales estipulados, la Empresa Usuaria de la Zona Franca deberá mantener un número razonable de trabajadores de acuerdo a lo manifestado al presentar su solicitud de admisión a La Zona, mantener también razonablemente los mismos salarios y prestaciones sociales que ofreció.

Uno de los retos que enfrentará el sector será la renovación de los beneficios fiscales, pues la ley en vigencia establece que el período de vigencia de tales beneficios puede ser renovado por una única vez. Limitaciones como esta existen en los diferentes países de la región centroamericana, en los cuales incluso se ha tipificado como delito cualquier intento o artimaña destinada a continuar gozando de los beneficios fiscales dentro del régimen de zona franca. En Nicaragua, además de la limitación establecida en la Ley de Zonas Francas, también constituye delito beneficiarse ilegalmente de un estímulo fiscal, por lo que, aunque no de forma espeçífica como en otras legislaciones, el código penal de forma general también abarcaría este tipo de situaciones en caso de existir.

Habrá que esperar el vencimiento de los períodos de renovaciones de las primeras zonas francas que gozan de tales beneficios fiscales, y analizar si habrá voluntad gubernamental de extender los beneficios eliminando la restricción establecida en la ley, o bien, si se aplicará la limitación al beneficio fiscal del impuesto sobre la renta (IR) tal y como lo establece la legislación nacional.

Lo cierto es que las estadísticas expuestas demuestran la importancia de este sector para el país, por lo que cualquier variación o circunstancia que afecte al sector tiene una relación directa con la economía global. Veremos que pasa con el sector en los próximos años. En mi opinión, el sector debe redireccionarse y dirgirse a zonas francas de servicios especializados y alto valor como lo ha hecho Costa Rica, pues esto atrae cuantiosas inversiones y ofrece mejores beneficios a nivel salarial que el sector textil; no obstante, es claro que también requiere de mano de obra calificada para tal efecto, por lo que la inversión en educación y servicios técnicos es un pilar fundamental para alcanzar dicho objetivo.

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La deducibilidad de cuentas incobrables

Nos encontramos a pocos meses del cierre del período fiscal para todas aquellas empresas que no tengan un período fiscal especial autorizado en Nicaragua. Las empresas deberán presentar su declaración anual del impuesto sobre la renta (IR) el último día de febrero del 2024. En esta época del año y por los próximos dos meses, se torna relevante analizar la contabilidad de los contribuyentes, hacer una revisión del cumplimiento fiscal, revisar las reservas creadas y su liquidación al final del período.

Una de esas cuentas importantes para todo contribuyente, es la reserva de cuentas incobrables. El artículo 39 numeral 20) de la Ley de Concertación Tributaria (LCT) establece que es deducible del impuesto sobre la renta (IR) hasta el dos por ciento (2%) del saldo de las cuentas por cobrar de clientes. La deducibilidad de esta provisión fue creada por la LCT cuando entró en vigencia el día 1 de enero del año 2013, y por muchos años este artículo no estuvo reglamentado, lo que hizo que muchos contribuyentes se cuestionaran si el 2% debía aplicarse sobre la totalidad del saldo de las cuentas por cobrar o si debía realizarse sobre las cuentas por cobrar del período gravable únicamente, siendo la respuesta de la autoridad fiscal que solo sería deducible el 2% de las cuentas por cobrar del período fiscal en cuestión.

La duda quedó finalmente disipada con la reforma al reglamento de la LCT que ocurrió en el año 2019, en el cual se estableció en el artículo 29 numeral 16), que la provisión del 2% es ajustable anualmente y esta no debe exceder del saldo de las cuentas por cobrar que figuran en la declaración del IR anual del período gravable; por lo que esto vino a dar un poco de claridad al asunto y evitó tener que estar formulando consultas a la administración tributaria respecto a la forma de hacer el registro contable respectivo.

La deducibilidad de este tipo de provisiones de incobrabilidad es común también en la región centroamericana, Guatemala por ejemplo, permite deducir el 3% del total de las cuentas por cobrar, mientras que Honduras permite deducir el 1% de las cuentas por cobrar del período gravable. En otros países de la región, no existe una provisión de deducibilidad de cuentas incobrables, sin perjuicio de que en toda la región centroamericana sean deducibles aquellas cuentas incobrables que sean demostrales y razonables, una vez se hayan cumplido los requisitos específicos de cada legislación para demostrar esa incobrabilidad.

La función de esta provisión de incobrabilidad es dar un alivio al contribuyente, que podrá año con año deducirse un porcentaje mínimo de sus saldos de cuentas por cobrar, por lo que podrá liquidar algunas de sus facturas incobrables cada año. Si bien es cierto, toda deuda tiene que estar documentada y a su vez se debe demostrar las gestiones de cobro efectuadas, el uso de esta provisión para liquidar facturas incobrables puede representar un menor cumplimiento documental en comparación con la pretensión de deducirse una cuenta por cobrar que exceda del monto de la provisión creada, dado que en el primer caso, la ley permite una deducción automática hasta el 2% del saldo de las cuentas por cobrar.

Por el contrario, la deducibilidad de otras cuentas incobrables que no se aplican contra esta provisión de incobrabilidad, implica una mayor inspección y cuestionamiento por parte de la administración tributaria. Para el caso de la deducibilidad de estas cuentas incobrables, el reglamento de la LCT exige los siguientes requisitos:

  • factura o recibo original en el que conste el crédito otorgado;
  • documento legal o título valor que respalde el crédito otorgado;
  • dirección exacta del domicilio del deudor y del fiador, en su caso;
  • documentos probatorios de la gestión de cobro administrativa;
  • documentos de gestiones extrajudiciales o demandas judiciales, según sea el caso;
  • cuando una deuda deducida como incobrable, haya sido recuperada en cualquier tiempo, el contribuyente deberá declararla como ingreso gravable del período en que se recupere.

Cabe destacar que en muchas ocasiones, es sujeto de ajustes en auditoría la deducibilidad de las cuentas por cobrar en exceso de la provisión del 2%, por lo que es muy importante documentar en debida forma las gestiones de cobro extrajudicial y/o judiciales según sea el caso. Estamos en ese momento del año en que tomar este tipo de decisiones afecta el estado de resultados de la empresa y por ende, el impuesto sobre la renta (IR) a pagar, motivo por el cual se debe analizar caso por caso la documentación soporte que se tenga para poder defender la deducibilidad del gasto en caso de auditoría.

Al menos el reglamento de la LCT vino a dar un poco de claridad respecto a la provisión de incobrabilidad del 2%; no obstante, todavía queda mucho por aclarar respecto al variante criterio de la administración tributaria respecto a la deducibilidad de cuentas por cobrar en exceso de dicha provisión. Sería ideal que la administración tributaria tomara una posición clara y precisa respecto hasta que punto debe llegar la gestión de cobro extrajudicial y/o judicial, pero mientras no exista dicha claridad, lo mejor es tomar una posición conservadora y documentar de la mejor forma posible la deducibilidad del gasto.

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El sigilo fiscal se encuentra acorralado

El Foro Global sobre Transparencia e Intercambio de Información con Fines Fiscales, que a noviembre 2023 cuenta con 169 miembros, publicó recientemente su acostumbrado informe anual, el cual se publica desde el año 2006, y contiene un análisis de los avances anuales en materia de intercambio de información con fines fiscales. Este año 2023, el informe anual se ha denominado “Promoviendo el Progreso global en materia de transparencia fiscal: un recorrido de transformación y desarrollo”.

Anteriormente he publicado en este blog varios artículos relacionados al tema de intercambio de información con fines fiscales, un tema al que le he dedicado muchas horas estudios, y que a pesar que Nicaragua no sea miembro del Foro Global ni participe en estas iniciativas de intercambio de información, se que algún día lo hará. Basta ver la cantidad de países que participan en la iniciativa y los resultados positivos que año con año reportan las autoridades fiscales para darse cuenta que es esto es una realidad que tarde o temprano llegará. De hecho, como publiqué en una entrada anterior, el Foro Global llevó a cabo la revisión de pares a Nicaragua, cuyo reporte fue publicado en marzo 2023, y el gobierno de Nicaragua, que no participó en la evaluación, tiene la oportunidad de expresar sus comentarios durante el año 2024, por lo que será importante ver si Nicaragua toma alguna decisión al respecto, pues la evaluación determinó que Nicaragua se encuentra en estatus de “NO CONFORME” según los parámetros evaluados. Para más información sobre este reporte puede ver la entrada ¿Dónde estamos en materia de intercambio de información para fines fiscales?

El reporte anual publicado por el Foro Global refleja las siguientes estadísticas, las cuales resaltan la importancia de las herramientas de intercambio de información, y nos dan un panorama de lo que podemos esperar en el futuro:

  • Hasta 2023, 125 de las 169 jurisdicciones, han sido evaluadas en la segunda ronda de revisión de pares del estándar de intercambio de información previa petición (EOIR, por sus siglas en inglés). El 88% de las jurisdicciones evaluadas han recibido una calificación de “conforme” o “conforme en gran medida”, lo que demuestra la creciente madurez del estándar.
  • Respecto al estándar de intercambio automático de información sobre cuentas financieras (AEOI, por sus siglas en inglés), en 2025 se publicarán los resultados de las primeras 99 jurisdicciones evaluadas. Desde el año 2022, 10 jurisdicciones han solicitado una reevaluación de sus marcos jurídicos domésticos para reflejar las medidas que han adoptado para abordar las recomendaciones hechas por el Foro Global. Hasta la fecha, 78 jurisdicciones han introducido modificaciones y se han abordado 611 recomendaciones. En conjunto, 94% de las jurisdicciones cuentan con un marco jurídico “en vigor” o “en vigor pero que necesita mejoras”, lo que constituye una base muy sólida para garantizar que la norma AEOI funcione efectivamente en la práctica y aporte todas las ventajas potenciales que tiene para ofrecer.
  • La aplicación del AEOI ha sido muy beneficiosa para la movilización de los ingresos domésticos de las jurisdicciones en desarrollo que lo aplican. Las jurisdicciones en desarrollo ya han identificado más de EUR 36 mil millones en ingresos adicionales a través de programas de divulgación voluntaria y unos EUR 560 millones mediante el uso de los datos intercambiados bajo la norma AEOI.
  • El uso de EOIR ha ayudado a recaudar EUR 12.8 mil millones desde 2009, incluidos EUR 4.4 mil millones de países en desarrollo.
  • En 2022, más de 130 jurisdicciones declararon haber participado en intercambios de información previa petición. Más de 26,600 solicitudes de información fueron enviadas el año pasado para apoyar las investigaciones fiscales en curso.
  • Más de 100 jurisdicciones, que varían en capacidad y desarrollo, han iniciado intercambios automáticos anuales de información sobre cuentas financieras mantenidas por contribuyentes fuera de su jurisdicción de residencia.
  • En 2022, se intercambió información sobre más de 123 millones de cuentas financieras, que abarcan activos totales de casi EUR 12 billones.
  • El secreto bancario ha sido eliminado por 67 jurisdicciones desde 2009. Sigue siendo un impedimento para la EOIR efectivo en solo 3 de las 137 jurisdicciones examinadas por el Foro Global hasta la fecha. De esas 3 jurisdicciones, una de ellas auto-informó que el secreto bancario había sido eliminado pero esto no ha sido aún evaluado por el Foro Global.
  • Durante el 2023, Angola, Zimbabue, Sierra Leona y Fiyi se unieron al Foro Global, para llegar a 169 miembros a noviembre 2023.
  • Vietnam firmó el Convenio sobre Asistencia Administrativa Mutua en Materia Fiscal (MAAC), en el que ya participan 147 jurisdicciones. Además, Benín, Papúa Nueva Guinea y Vietnam depositaron su instrumento de ratificación.
  • En 2023, Armenia y Mongolia se comprometieron a comenzar el AEOI en 2025 y 2026 respectivamente. El número de jurisdicciones que se han comprometido a iniciar el AEOI en una fecha concreta es ahora de 123 países (incluidos 48 países en desarrollo).
  • Los países en desarrollo recibieron información sobre más de 33 millones de cuentas financieras que abarcaban activos por valor de casi EUR 2.9 billones en 2022, y enviaron información sobre más de 16 millones de cuentas financieras, que representaban casi EUR 0.5 billones en activos. Esto constituye el 27% del número total de cuentas financieras recibidas en 2022, más del doble de las que facilitaron los países en desarrollo.
  • Hasta la fecha, se han identificado cerca de EUR 126 mil millones de ingresos adicionales (impuestos, intereses, sanciones), gracias a los programas de declaración voluntaria e iniciativas similares y a las investigaciones fiscales offshore.

En América Latina, 15 países son ahora signatarios de la MAAC, con lo que la red de tratados de intercambio de información de estos países supera las 1900 relaciones. En 2022, solo un año después de iniciar sus primeros intercambios automáticos de información sobre cuentas bancarias, Ecuador puso en curso una estrategia integral en torno al uso de los datos del AEOI. El importe total de activos regularizados ascendió a EUR 1.7 mil millones, con una recaudación de más de EUR 84 millones en ingresos fiscales. Un solo contribuyente regularizó activos por más de EUR 93 millones y pagó EUR 5.3 millones en impuestos. Para un reporte más completo sobre las estadísticas en America Latina puede ver la entrada “Foro Global publica el tercer informe de transparencia fiscal en América Latina”.

Los beneficios de los estándares de intercambio de información con fines fiscales para las administraciones tributarias son evidentes. Claro está, su implementación requiere de una fuerte inversión en el recurso humano y tecnológico; no obstante, el Foro Global tiene programas de capacitación y colabora con todos los países miembros para la correcta implementación de los estándares. Lo único que nos falta es voluntad para participar de estas iniciativas, que como repetidamente he dicho, no me cabe duda que el día llegará, pues son iniciativas internacionales que tarde o temprano serán de aceptación generalizada, tal y como hoy en día hemos visto el desarrollo de los registros de beneficiarios finales, que si bien es cierto, surge por objetivos distintos también está íntimamente relacionado con la recaudación fiscal. Así que vamos dando pasos de bebé, pero vamos avanzando. El sigilo fiscal está por ver sus últimos días.

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Anticipo de dividendos en Nicaragua

Actualmente no existe prohibición en Nicaragua para la distribución anticipada de dividendos; sin embargo, para que dicho pago sea procedente se requiere que se trate de dividendos percibidos, es decir, deben estar debidamente soportados en los estados financieros de la sociedad anónima. Lo anterior se desprende del artículo 259 del Código de Comercio nicaragüense, que establece que la Junta General de Accionistas, o la Junta Directiva, según lo determine la escritura social o los Estatutos, podrá en cualquier tiempo acordar y distribuir dividendos; pero no podrá distribuirse dividendos ficticios, ni ninguna ganancia mientras no haya sido percibida. La violación a la disposición anterior se considera como una violación al mandato por parte de los directores y el gerente, quienes deberán responder por tales actos.

Sin perjuicio de que no exista restricción legal, es importante tomar ciertas precaucaciones al hacerlo. Lo ideal es que el anticipo de dividendos, además de cumplir con el principio de realidad económica que respalda que no pueda pagarse dividendos no generados, también odebezca a un proceso ordenado y regulado. El proceso y los límites para dichas distribuciones anticipadas pueden regularse en los estatutos de la sociedad, o bien, pudiese existir una política que establezca los límites y procesos para llevarlo a cabo.

Es aconsejable establecer un máximo a pagar que brinde un margen cómodo que permita cubrir deficiencias en estados financieros mensuales siguientes, de manera que no se llegue a incumplir con ese principio de realidad económica. Es importante destacar que en el derecho comparado, el anticipo de dividendos tiene regulaciones y limitaciones especiales y con ciertos matices, tales como: retenciones de rentas de capital diferenciadas; tratamiento como préstamos a los accionistas, y otras legislaciones los prohiben expresamente. En Nicaragua, si bien es cierto no existe limitación, sí es importante tomar en consideración las circunstancias y particularidades de cada caso, analizar el origen de los dividendos, el flujo disponible para hacer dichos pagos, la forma y tiempos de pago, entre otros elementos, pues de todas estas circunstancias dependerá cualquier consideración que pudiere darle la autoridad tributaria.

De igual forma es importante hacer notar que, si bien es cierto no hay una declaración anual de dividendos al momento de hacer el pago anticipado, dicho pago genera el hecho imponible de rentas de capital, por lo que el pago de ese dividendo anticipado estará sujeto a una retención del 15%.

Como se ha expresado, es recomendable tener una política que establezca los límites y procesos a seguirse para el pago de ese dividendo anticipado para evitar interpretaciones por parte de la autoridad fiscal. También es importante destacar que el pago de dichos dividendos deberá ser con flujo de la empresa pues en caso de obtener un préstamo para el pago de dicho dividendo anticipado, los intereses que genere dicho préstamo no serán deducibles del impuesto sobre la renta, pues el objeto del préstamo no cumple el requisito de ser para la generación, mantenimiento o conservación de la renta gravable.

No es usual ver ajustes por parte de la administración tributaria respecto al pago de dividendos anticipados, y en caso de duda, esta radicará en la determinación de si debe considerarse un préstamo o un anticipo de dividendos, por lo cual, tener un proceso claro y debidamente documentado es de vital importancia.

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TLC Nicaragua-China, casi una realidad. La desigualdad fiscal amerita reformar la legislación fiscal nicaragüense

El pasado viernes 17 de noviembre 2023, se publicó en La Gaceta, Diario Oficial de Nicaragua, el Decreto de Aprobación del Tratado de Libre Comercio entre el gobierno de la República Popular de China y el gobierno de la República de Nicaragua, por lo que la entrada en vigencia de dicho TLC está un paso más cerca. Este TLC surge dos (2) años después de que el gobierno de Nicaragua rompiera relaciones diplomáticas con Taiwán en diciembre 2021, y las reestableciera con la República Popular de China.

Los efectos económicos de dicho TLC están por verse, pero desde una perspectiva fiscal creo que para que la capacidad de aprovechar los aspectos económicos del TLC sean similares para inversionistas de ambos estados, hay que hacer algunas modificaciones a la legislación fiscal nicaragüense, específicamente para eliminar el alcance extraterritorial de la legislación fiscal nicaragüense, o bien, otorgar un crédito fiscal por los impuestos pagados en el extranjero por residentes nicaragüenses en los casos en que la legislación local tenga ese alcance.

Estas modificaciones habría que hacerlas no a raíz de este TLC, sino por todas las relaciones comerciales e inversiones en el extranjero que inversionistas nicaragüenses pueden desarrollar. Con lo anterior me refiero particularmente a la capacidad que tienen inversionistas de China de acreditarse impuestos pagados en el extranjero contra los impuestos a pagarse en China, pues China tiene un sistema de renta mundial, versus la incapacidad que tienen inversionistas nicaragüenses de acreditarse impuestos generados en China contra impuestos adeudados en Nicaragua, esto derivado de lo que la legislación tributaria nicaragüense denomina «vínculos económicos de las rentas de capital y ganancias y pérdidas de capital de fuente nicaragüense«, y que tiene por efecto gravar rentas obtenidas por residentes nicaragüenses en el extranjero siempre que provengan de activos y capital de origen nicaragüense, y regulado en el artículo 16 de la Ley de Concertación Tributaria. Sobre este tema en particular puede ver también la entrada «¿Es Nicaragua realmente un estado de renta territorial?«.

Como todo TLC, hay un proceso de desgravación de ciertas mercancías y como suele ser usual, el TLC no contempla aspectos fiscales a nivel de inversión, por lo que para conocer los efectos fiscales de la puesta en práctica del TLC respecto a las inversiones efectuadas por inversionistas de un Estado en territorio del otro Estado, se debe recurrir a la legislación local para determinar si existen medidas para evitar la doble tributación, y a la vez analizar si existe un Convenio para evitar la doble imposición entre ambos Estados.

De entrada podemos decir que Nicaragua no tiene ningún convenio para evitar la doble tributación con ningún otro Estado, y que tampoco ofrece en su legislación interna medidas para aliviar la carga impositiva extranjera por operaciones derivadas de inversiones de residentes nicaragüenses en el extranjero, aún cuando conforme a la legislación local ciertas de dichas inversiones a su vez estarían afectas a tributación en Nicaragua cuando provengan de activos y capital de origen nicaragüense.

En contraste, de conformidad a la guía de país publicada por la plataforma www.bloomberglaw.com, China grava a sus empresas residentes bajo un sistema de renta mundial a una tarifa actual del 25%, impuesta sobre todo tipo de rentas, salvo que existan regímenes especiales o tarifas reducidas aplicables. A su vez, China aplica retenciones a no residentes sobre rentas de capital tales como dividendos, intereses, regalías, rentas, a una tasa del 10%, la cual puede ser reducida a través de CDIs. La misma tasa aplica para ganancias de capital por venta de inmuebles. (Fuente: Reporte país: China, Bloomberg law)

El dato a destacar es que China, en adición al alivio acordado en sus CDIs, otorga unilateralmente alivio a sus residentes para evitar la doble tributación. Este alivio es efectuado a través de un crédito por los impuestos pagados en el exterior contra impuestos a pagarse en China, limitado al monto de impuestos que corresponde pagar en China. El excedente del crédito fiscal puede ser utilizado en los siguientes cinco (5) períodos fiscales. Antes del 1 de enero 2017, la limitación en créditos fiscales extranjeros se llevaba a cabo por jurisdicción y no por tipo de ingreso. No obstante, a partir del 1 de enero 2017, la legislación permite que la entidad elija entre calcular el crédito fiscal por jurisdicción o bien de forma conglobada. (Fuente: Reporte país: China, Bloomberg law)

Si bien es cierto Nicaragua no es un país caracterizado por ser exportador de capital, si la legislación local tiene alcance extraterritorial para determinadas circunstancias, lo lógico sería que existan medidas y alivios que eviten la doble tributación. Bajo el estándar de neutralidad en la exportación de capital, se busca que la decisión de un contribuyente de invertir capital en su país de residencia o en otro país, no se vea afectada por situaciones fiscales. En el caso de Nicaragua, la legislación contempla que inversiones de residentes nicaragüeses efectuadas en el extranjero estarán sujetas a tributación local cuando provengan de activos y capital de origen nicaragüense, por lo que estas inversiones, y según lo explicado en párrafos anteriores, podrían estar sujetas al pago de impuestos en China, digamos, 10% para dividendos, y a la vez estar sujetas a un impuesto del 15% en Nicaragua, existiendo una situación de doble tributación ante la cual la legislación nacional no contempla alivio alguno.

Como dije anteriormente, esta no es una situación exclusiva o relacionada al TLC Nicaragua-China. Esto es un defecto de la legislación fiscal nicaragüense que afecta las inversiones de nicaragüenses en el extranjero y que crea una situación de doble tributación, la cual debería ser aliviada por medidas locales que permitan acreditarse los impuestos ocasionados en el exterior. No hacerlo, nos pone en cierta desventaja competitiva como se ha ilustrado. Este y muchos otros temas que se han tocado en este blog requieren un pronto análisis que culmine en reformas sustanciales a la legislación fiscal nicaragüense.

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Establecimiento permanente: Cambios derivados de la Acción 7 BEPS (primera parte)

En el artículo de la semana anterior, hice referencia al estatus de la definición de establecimiento permanente (EP) en Nicaragua, la cual no ha sufrido reglamentación ni modificación alguna, ni existen guías o directrices para su aplicación. A su vez, se abordó de forma general la Acción 7 BEPS, referente a la adopción de medidas en el ámbito internacional para evitar la elusión de la aplicación de establecimiento permanente en la aplicación de convenios para evitar la doble tributación (CDI), y como dichas medidas crean una mayor incertidumbre en Nicaragua, pues al no existir guías, no es posible anticipar el criterio que podría adoptar la autoridad local al tener que aplicar las reglas de EP, aunque mientras no existan modificaciones, no debería interpretarse de forma amplia sino restrictiva, pues compete al poder legislativo adecuar nuestra legislación para incorporar los cambios que considere oportuno.

Para recordar un poco e ir aterrizando el tema, recordemos la definición de establecimiento permanente (PE) contenida en la ley de concertación tributaria (LCT): “Se define como establecimiento permanente: 1. El lugar en el cual un contribuyente no residente realiza toda o parte de su actividad económica, y comprende, entre otras: a. La sede central de dirección o administración; b. Las sucursales; c. Las oficinas o representante; d. Las fábricas; e. Los talleres; y f. Las minas, los pozos de petróleo o de gas, las canteras o cualquier otro lugar de extracción de recursos naturales. 2. También comprende: a. Una obra o un proyecto de construcción o instalación o las actividades de supervisión en conexión con los mismos, pero sólo sí la duración de esa obra, proyecto o actividad de supervisión excedan de seis meses; y, b. Servicios de consultoría empresarial, siempre que excedan de seis meses dentro de un período anual. 3. No obstante lo dispuesto en los numerales 1 y 2 anteriores, cuando una persona distinta de un agente independiente actúe por cuenta de un contribuyente no residente, se considerará que esa empresa tiene un establecimiento permanente en Nicaragua respecto de las actividades que dicha persona realice para la empresa, si la misma: a. Tiene en Nicaragua poderes con facultad para suscribir habitualmente contratos o realizar actos en nombre de la empresa; o, b. No tiene dichos poderes, pero mantiene habitualmente en Nicaragua un depósito de bienes o mercancías desde el cual realiza regularmente entregas de bienes o mercancías en nombre de la empresa”.

Como se dijo en la entrada anterior, la acción 7 BEPS aborda ciertas medidas anti-elusivas del estatus de establecimiento permanente. La primera medida que se aborda, es la elusión fraudulenta del estatus de establecimiento permanente mediante acuerdos de comisionista y estrategias similares. Estas estructuras son utilizadas por ciertos grupos multinacionales en países cuyas legislaciones lo permiten, y en términos básicos consiste en el cambio de estructuras de principal-distribuidor por acuerdos de comisionistas, en cuyos casos, una persona vende productos en un Estado en su propio nombre, aunque por cuenta de una empresa extranjera que es la verdadera propietaria de dichos productos, situación que no ocurre en una relación principal-distribuidor, en la cual la transferencia de la propiedad se da al realizar la venta al distribuidor. Al usar estas estructuras, la empresa extranjera puede realizar ventas en el país en cuestión sin tener un establecimiento permanente, y la entidad comisionista tributará únicamente por el rendimiento de los servicios prestados, lo que permite reducir sustancialmente la tributación en el Estado donde se comercializan los productos. Para evitar este tipo de estructuras la acción 7 BEPS propone modificaciones a los apartados 5 y 6 del artículo 5 del modelo de convenio para evitar la doble tributación de la OCDE, las cuales han sido adoptadas por algunos estados para evitar este tipo de estructuras, aunque aún siguen siendo posible en ciertos estados.

Otro de los cambios propuestos en la acción 7 BEPS, y que podría tener implicancia en Nicaragua, se refiere al caso en que una empresa tiene un establecimiento permanente en un Estado si hay una persona en ese Estado que actúa para la empresa en determinadas condiciones, aunque la empresa no disponga de un lugar dijo de negocios en ese Estado. En ese sentido, nuestra legislación establece que cuando una persona distinta de un agente independiente tiene en Nicaragua poderes con facultad de suscribir contratos habitualmente o realizar actos en nombre de la empresa, se considerará que existe un establecimiento permanente. No obstante, esta norma puede ser fácilmente eludida por el simple hecho de que la persona que efectúa todo el trabajo necesario para concluir una venta, no sea la persona que suscribe el contrato o realiza el cierre de la venta. Es decir, dicha persona puede encargarse de todos los elementos requeridos para realizar la venta pero no firmar el contrato, el cual usualmente sería firmado por alguien en el extranjero de la entidad no residente.

Lo anterior permitía ciertos abusos que hacían que se eludiera la aplicación de establecimiento permanente, por lo que la modificación propuesta en la acción 7 BEPS gira entorno a la hipótesis de que constituye un establecimiento permanente, las situaciones en que personas habitualmente concluyen contratos en nombre de la empresa o que serán ejecutados por la empresa, o que habitualmente desempeñen el rol principal que lleva a la conclusión de contratos que son rutinariamente celebrados sin modificación sustancial por parte de la empresa. Los comentarios de la OCDE establecen que en tales casos, las actividades de la persona llevadas a cabo por cuenta de la empresa, dado que resultan de la celebración de dichos contratos y van más allá de la mera promoción o publicidad, son suficientes para concluir que la empresa participa en la actividad económica en el Estado considerado.

Por tanto, para que se aplique la definición de establecimiento permanente en estos casos, deben concurrir las siguientes condiciones:

  • Una persona ejerce actividades en un Estado contratante por cuenta de una empresa;
  • En dicho ejercicio, esa persona habitualmente concluye contratos, o desempeña el rol principal que lleva a la conclusión de contratos que son rutinariamente celebrados sin modificación sustancial por parte de la empresa; y,
  • Estos contratos son en nombre de la empresa, o para la transferencia de dominio, o la concesión de un derecho de uso, sobre bienes de propiedad de esa empresa, o sobre los que la empresa tiene un derecho de uso, o para la prestación de servicios por esa empresa.

Según los comentarios de la OCDE al respecto, el rol principal que lleva a la conclusión de contratos estará, por tanto, típicamente asociado con las gestiones de la persona que convenció al tercero a celebrar dicho contrato con la empresa. La frase se aplica, por ejemplo, a una persona que ofrece y recibe (pero no finaliza formalmente) órdenes de compra que son enviadas directamente al almacén desde el cual los bienes propiedad de la empresa son entregados y en donde la empresa rutinariamente aprueba dichas transacciones. No se aplica, sin embargo, cuando una persona meramente promociona y anuncia bienes y servicios de una empresa de tal manera que de ello no resulta directamente la celebración de contratos.

Un ejemplo de lo anterior podría ser la gran cantidad de empresas establecidas en zona libre colón en Panamá que alimentan el mercado oriental en Nicaragua. Muchas de esas empresas tienen una importante presencia local a través de sus vendedores, quienes visitan, ofrecen y levantan pedidos en y desde Nicaragua. Muchas circunstancias cómo está son objeto de análisis dentro de las circunstancias explicadas anteriormente, y cabría analizarlas en el contexto de un establecimiento permanente, sin aventurarme a decir si son o no un EP, pues habría que analizar todas las circunstancias alrededor del tema; no obstante, a la fecha la situación es “business as usual”.

La próxima semana seguiré abordando otras de las modificaciones propuestas en la acción 7 BEPS respecto a la definición de establecimiento permanente, específicamente las referidas a las excepciones indicadas en el artículo 5 del modelo de convenio para evitar la doble tributación de la OCDE, y la fragmentación de contratos. En mi opinión, los cambios internacionales derivados de la experiencia vivida ya por algunos Estados que han sufrido los estragos de las medidas para eludir el alcance de un PE, son suficiente razón para que nuestra legislación se actualice para incluir las medidas anti-elusivas que sean necesarias. Seguiremos en espera de que ello ocurra, pero no tengo duda que ocurrirá.

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El IVA en los servicios digitales. El futuro toca la puerta.

Hace tres semanas publiqué el primer artículo de esta serie relacionada al impuesto al valor agregado (IVA), y destaqué que según el reporte de estadísticas de ingresos en Latinoamérica y el Caribe publicado en 2023 por la Organización para la Cooperación y Desarrollo Económico (OCDE), el IVA representó el 25% de la recaudación fiscal total para Nicaragua, y de igual forma ocupa un lugar importante en la matriz fiscal de la mayoría de los países de latinoamérica.

En esa ocasión, también hice alusión a que a pesar de la importancia de dicho impuesto y la considerable contribución a la matriz fiscal, existen diversas circunstancias que afectan su recaudación, entre las que mencioné: (i) la existencia de regímenes de cuota fija, cuyos contribuyentes no están obligados a recaudar el IVA; (ii) la falta de una regulación adecuada para la aplicación y recaudación del IVA en servicios digitales e intangibles, cuya proliferación en los últimos años hace que las reglas existentes sean obsoletas; y (iii) la permisibilidad de importar bienes de “bajo valor” sin pagar dicho impuesto por cada producto importado, y me refería acá a todas esas importaciones que se hacen a través de empresas que hoy en día realizan importaciones consolidadas y cobran a sus usuarios una tarifa fija por libra.

En mi segundo artículo de la serie abordé el problema de la cuota fija en Nicaragua, cuyo uso y abuso afecta considerablemente la recaudación del IVA. En el tercer artículo de la serie abordé la exoneración del IVA aprobada en conmemoración de las fiestas patrias, y analicé la base legal que sustenta dicha exoneración. En este cuarto artículo de la serie, abordaré el segundo problema que considero contribuye a afectar la recaudación del IVA, como es la dificultad de recaudar el IVA en servicios digitales e intangibles.

Desde la proliferación de los servicios digitales, y la preocupación de los países de la OCDE por el efecto que dichos servicios digitales causaban en las reglas de tributación internacional, muchos de los cuales escapaban de tributación al no cumplirse con los estándares mínimos para constituirse un establecimiento permamente, varios países modificaron sus legislaciones, algunos para incluir los denominados y tan controvertidos impuestos digitales, otros para regular la recaudación efectiva del IVA en tales servicios. También surgieron iniciativas multilaterales como la Acción 1 del proyecto BEPS, de la cual surgen el Pilar 1 y el Pilar 2, relacionados a la economía digital, así como otras iniciativas como las directrices internacionales sobre el IVA publicadas por la OCDE, y el kit de herramientas de IVA digital para Latinoamérica y el Caribe, también publicado por la OCDE.

Hoy en día, hay mucho material guía para procurar una efectiva recaudación de los distintos impuestos que se derivan de las relaciones con la economía digital. No obstante, muchas de nuestras legislaciones en centroamérica siguen siendo obsoletas en ese sentido. Las guías y herramientas existentes a la fecha abordan temas relacionados a la separación de servicios digitales business to customer (B2C) y business to business (B2B). Para el caso de los servicios B2C, las guías sugieren que los Estados deben procurar la creación de un sistema fiscal que permita el registro de contribuyentes no residentes para que puedan recaudar y declarar el IVA. La recaudación puede ser utilizando el método amplio, es decir, aplicable a todos los servicios, o bien, basado en el método selectivo, el cual está limitado a ciertos servicios digitales cómunes y de mayor uso, tales como los servicios de streaming. A su vez, el registro puede ser bajo un método simplificado, bajo el régimen general o bajo un régimen voluntario de adscripción al régimen general. La OCDE sugiere efectuarlo bajo el método simplificado, el cual procura minimizar los requisitos de registro de contribuyentes no residentes para poder hacer el efectivo pago del IVA recaudado.

En algunos países, se ha utilizado a intermediarios financieros para la recaudación del IVA, mediante la retención de la suma correspondiente al IVA al momento de hacerse el pago al contribuyente no residente, aunque este mecanismo puede ser complementario para contribuyentes que se encuentren en incumplimiento, la OCDE no sugiere que se utilice como mecanismo principal de recaudación, pues el mismo es fácilmente eludible y usualmente las instituciones financieras no tienen acceso a los datos requeridos para hacer una recaudación efectiva.

En el caso de los servicios digitales B2B, la recomendación de la OCDE es efectuar la recaudación en la mayor medida posible, a través del sistema de inversión del sujeto pasivo, que es precisamente lo que conocimos en Nicaragua como la «auto-traslación», y que como se recordará, se aplicó desde la entrada en vigencia de la ley de concertación tributaria en el año 2013, pero que no tuvo longevidad, pues se derogó en la reforma del año 2014. Para la OCDE, en las relaciones B2B, la inversión del sujeto pasivo implicaría simplificar el sistema, ya que el cliente local ya cuenta con un registro y se le facilitaría hacer la declaración y pago del IVA.

Sea cual sea el mecanismo que se utilice, lo importante es el efecto fiscal que tienen en la matriz de recaudación fiscal las medidas adoptadas por los países. Por citar algunos ejemplos, Australia recaudó 825,8 millones de USD en los primeros tres años de implementación; la Federación de Rusia recaudó 296,8 millones de USD en los primeros dos años de implementación; Chile recaudó 218 millones de USD en los primeros diez meses de implementación; y si todos esos países nos parecen muy alejados de nuestra realidad, pues nuestro vecino Costa Rica recaudó 21,5 millones de USD en los primeros ocho meses de implementación. Los beneficios son claramente palpables, pero los requerimientos para llevar la teoría a la práctica también implican un buen grado de esfuerzo, compromiso y recursos por parte del Estado. Nada que dando pasos de bebé no se pueda llegar a lograr. Lo importante es empezar.

Para ilustrar la situación en centroamérica respecto al tema de los servicios digitales y la recaudación del IVA, en la siguiente tabla se puede observar las iniciativas que cada país ha adoptado, que aunque no son muchas comparado a países más desarrollados, sí se puede observar que ciertos países ya tienen en sus sistemas fiscales algunas de las recomendaciones efectuadas por la OCDE, siendo Costa Rica a mi juicio el país que tiene más desarrollado el tema de los servicios digitales.

Cabe destacar que en la mayoría de los países no existe una exclusión respecto a los servicios digitales, y la teoría por ejemplo en el caso de Nicaragua, establece que dichos servicios estarían afectos al IVA; no obstante, no tenemos mecanismos de implementación que faciliten la recaudación, que es precisamente de lo que trata este kit de herramientas de IVA digital, el cual está dirigido a los Estados, y contiene la experiencia de otros Estados que ya han empezado a aplicar este tipo de medidas.

Incluso, muchos Estados están estableciendo la responsabilidad de recaudación en las principales plataformas digitales. Por citar un ejemplo, Australia realizó un análisis de los 728 millones de USD que recaudó en los dos primeros años de implementación de su régimen para los servicios e intangibles del 1 de julio de 2017 al 30 de junio de 2019, y descubrió que el 36% de los ingresos por IVA recaudados bajo dicho régimen provenían de las 5 principales entidades, todas ellas plataformas digitales. Además, el 85% de los ingresos fueron recaudados por las 30 entidades principales (las 10 principales plataformas digitales y 20 entidades comerciales).

Es natural que el camino a lograr ese nivel de implementación es rocoso y abrumador, pero tenemos la teoría, tenemos ejemplos, tenemos las guías, directrices y suficiente material de estudio, con suerte tenemos el interés, y hay que salir a buscar los recursos. Me rehúso a pensar que debemos seguir siendo un país del tercer mundo. Me rehúso a pensar que lo que otros países en conjunto y en consenso adoptan dentro de sus políticas fiscales, no es viable, posible o efectivo en nuestra Nicaragua. Me rehúso a pensar que nada de eso nos sirve. Yo prefiero soñar la patria grande de Darío, y pensar que tendremos la capacidad de ajustar nuestra realidad al mundo cambiante y dinámico en que vivimos. Como dije antes, Nicaragua fue un pionero en la incorporación del IVA en su sistema tributario, haciéndolo en la década de 1970, y siendo uno de los primeros países del continente americano en hacerlo, no es posible que sigamos con políticas fiscales que no se adapten a la globalización en que hoy vivimos. Es hora de actuar!

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Es hora de actualizar nuestra legislación en materia de Impuesto al Valor Agregado (IVA).

Según el reporte de estadísticas de ingresos en Latinoamérica y el Caribe publicado en 2023 por la Organización para la Cooperación y Desarrollo Económico (OCDE), cuyas últimas estadísticas corresponden al año 2021, Nicaragua se situó por encima del promedio latinoamericano en lo que respecta al promedio de recaudación tributaria como proporción del producto interno bruto (PIB). Dicho indicador en el caso de Nicaragua se ubicó en 27.1%, reflejando un incremento de 5.5 puntos porcentuales respecto al promedio de América latina que corresponde a 21.7%.

El reporte refleja que la estructura fiscal de Nicaragua para el año 2021 se compuso de la siguiente forma: (i) 6% derivado del impuesto sobre la renta de personas naturales; (ii) 24% derivado del impuesto sobre la renta de sociedades; (iii) 24% derivado de contribuciones a la seguridad social; (iv) 1% derivado de impuestos a la propiedad; (v) 25% derivado del impuesto al valor agregado (IVA); (vi) 19% derivado de otros impuestos sobre bienes y servicios, y (vii) 1% derivado de otros impuestos. Un extracto del reporte con las estadísticas específicas de Nicaragua puede ser encontrado en el siguiente link.

Del reporte se obsverva la importancia del impuesto al valor agregado (IVA) para Nicaragua, representando un 24.7% de la recaudación total de la matriz de recaudación fiscal, y teniendo una contribución del 6.7% al promedio de recaudación tributaria como proporción del PIB. Cabe destacar que las estadísticas del año 2021 ya reflejan los importantes impactos que tuvo la reforma fiscal del año 2019 que afectaron principalmente la recaudación del impuesto sobre la renta (IR) y también tuvo sustanciales modificaciones al impuesto al valor agregado (IVA), así como la importante reforma a las contribuciones de la seguridad social para ampliar la base imponible de dichas contribuciones. Entre las distintas acciones que llevaron a obtener los resultados de recaudación positiva que refleja el reporte, hay algunas acciones que debemos aplaudir y promover, pero también hay otras que ameritan que nos sintamos avergonzados y que debemos erradicar.

Uno de los temas que creo requiere una revisión y especial atención es precisamente el impuesto al valor agregado (IVA). Si bien es cierto es un impuesto muy importante en la matriz de recaudación fiscal como demuestran las estadísticas del informe relacionado, hay muchos temas asociados a este impuesto que podrían mejorarse para adecuar nuestra realidad y práctica comercial a los estándares internacionales.

El impuesto al valor agregado (IVA) es un impuesto indirecto que grava el consumo general de bienes o mercancías, servicios y el uso o goce de bienes mediante la técnica del valor agregado. Como tal, hay consenso internacional en que las empresas no son las responsables del pago de dicho impuesto, sino que corresponde al consumo de los usuarios finales, siendo estos, las familias de toda sociedad. El IVA busca tener una neutralidad impositiva y procura en principio que las estrategias y decisiones empresariales no sean afectadas por dicho impuesto. Se busca que los productores de bienes y servicios extranjeros puedan estar en las mismas condiciones y ventajas que estarían los productores de bienes y servicios locales. Es por ello que están exentas del IVA en Nicaragua las importaciones o internaciones de los bienes cuya enajenación en el país se encuentren exentos, con ciertas y enumeradas excepciones. Y de igual forma, es por ello que se cobra el IVA en la importación de bienes con el objetivo de mantener la neutralidad respecto a los bienes que se comercializan localmente y están sujetos a dicho impuesto.

Sin perjuicio de lo anterior, como dije, hay muchas circunstancias que ameritan revisión respecto al impuesto al valor agregado, entre las que podríamos destacar las siguientes: (i) la existencia de regímenes de cuota fija, cuyos contribuyentes no están obligados a recaudar el IVA; (ii) la falta de una regulación adecuada para la aplicación y recaudación del IVA en servicios digitales e intangibles, cuya proliferación en los últimos años hace que las reglas existentes sean obsoletas; (iii) la permisibilidad de importar bienes de “bajo valor” sin pagar dicho impuesto por cada producto importado, y me refiero acá a todas esas importaciones que se hacen a través de empresas que hoy en día realizan importaciones consolidadas y cobran a sus usuarios una tarifa fija por libra.

Otro problema que amerita también análisis es la determinación de si debe recaudarse el IVA a través del principio de destino o del principio del origen. ¿Se respeta realmente el principio de destino cuando se dice en Nicaragua que a la exportación de bienes y servicios aplica la alícuota del 0%? ¿Qué criterios deberían aplicarse para considerar que un servicio es exportado?, y ¿cuáles son los criterios aplicados por la Dirección General de Ingresos? ¿Con qué facilidad las empresas pueden recuperar el IVA incurrido respecto a esas exportaciones de bienes y servicios?

El presente artículo tiene por objetivo únicamente sentar las bases de temas que abordaré en artículos posteriores pues creo que del IVA hay mucho que opinar, y a la vez ilustrar como dicho impuesto es de suma importancia en america latina, cuyo promedio de recaudación fiscal representa el 30% del total recaudado, y en los países OCDE para quienes representa un 20% del total recaudado.

El importante efecto que ha tenido el IVA en las distintas jurisdicciones y los radicales cambios en los sistemas tradicionales que ha representado la economía digital ha significado que las jurisdicciones hagan sustanciales cambios a sus sistemas tributarios. Incluso, la OCDE ha publicado un Kit de Herramientas de IVA digital para Latinoamérica y el Caribe, el cual contiene importantes sugerencias para la implementación de nuevas políticas que se adecuen a los estándares internacionales.

Finalmente, no omito señalar que para el año 1979, solo 23 países del mundo tenían en sus sistemas tributarios un impuesto al valor agregado (IVA), y solo 3 países en Latinoamérica tenían IVA, entre ellos Nicaragua. Hoy en día, más de 165 países cuentan con un impuesto al valor agregado (IVA), y prácticamente todos los países de Latinoamérica cuentan con dicho impuesto. No es posible que Nicaragua habiendo sido pionero en la implementación de este impuesto, nos quedemos con legislaciones obsoletas y que no se acoplan necesariamente a las nuevas realidades del mercado. Estamos en el momento oportuno para hacer una revisión de nuestro sistema tributario respecto al impuesto al valor agregado (IVA).

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Beneficios en especie otorgados a los trabajadores, en peligro de extinción.

Uno de los retos más grande de cualquier empresario respecto a su fuerza laboral, es estructurar el plan de compensación que regirá a la empresa y los distintos beneficios que podrían otorgarse a los trabajadores con el fin de procurar estabilidad y permanencia por parte de estos últimos, pues una alta rotación de personal implica no solo el costo directo de la indemnización a pagarse sino también costos indirectos asociados con la capacitación de nuevo personal y la adaptación a la cultura y clima organizacional de la empresa.

Pero además del reto que por si solo representa estructurar ese paquete de beneficios, también es un reto alinear los intereses de la empresa con las políticas fiscales asociadas a tales beneficios, pues la autoridad fiscal podría no verlo de la misma forma, o interpretar de forma bastante restrictiva los mismos, como sucede con frecuencia en la práctica. En principio debemos partir que la Ley de Concertación Tributaria (LCT) establece que se encuentran exentas del IR de rentas del trabajo, los beneficios en especie derivados de la convención colectiva, siempre que se otorguen en forma general a los trabajadores. A su vez, el reglamento de la LCT nos indica que se considera que dichos beneficios se otorgan en forma general cuando de acuerdo con la política de la empresa sean accesible a todos los trabajadores en igualdad de condiciones.

La administración tributaria suele ser flexible respecto a que tales beneficios pueden encontrarse soportados en la política de la empresa para tal efecto, y no necesariamente derivados de un convenio colectivo, pues un buen número de empresas de este país carece de convenios colectivos, aunque esto debió así considerarlo el legislador y no quedar expuestos a la interpretación de la administración tributaria al respecto. Sin perjuicio de lo anterior, la administración tributaria sí es bastante estricta en la aplicación e interpretación del principio de no discriminación. Las disposiciones fiscales antes mencionadas podrían interpretarse en más de un sentido. Por ejemplo, podría interpretarse que se entiende por igualdad de condiciones aquellos trabajadores que se encuentren dentro de un mismo estrato en la estructura jerárquica (e.g. personal de producción, personal administrativo, supervisores, gerentes, entre otros), o bien, podría interpretarse de forma más restrictiva y considerar que la igualdad de condiciones se refiere a todo el personal en su conjunto, siendo este último criterio el generalmente adoptado por la administración tributaria.

Dicha interpretación, aunque restrictiva tiene igual aplicación en otras jurisdicciones, aunque con diferentes efectos y con regulaciones bastante más específicas, lo cual facilita su aplicación y planificación. Un buen ejemplo es el sistema norteamericano, en el cual existen diferentes categorías de beneficios que pueden ser excluidos de las rentas del trabajo. Algunos ejemplos de estos beneficios son los siguientes: (i) servicios que no representan costos adicionales para el empleador como vuelos gratuitos en el caso de aerolíneas, habitaciones de hotel en el caso de la industria hotelera; (ii) descuentos calificados a los trabajadores, bajo los cuales se permite vender productos al costo al trabajador, siempre y cuando sean de la misma línea de negocio para la que labora, y (iii) beneficios relacionados a las condiciones de trabajo, bajo las cuales se permite excluir de las rentas de trabajo aquellos beneficios otorgados que estén íntimamente relacionados a su trabajo y que serían gastos dedudcibles si el trabajador prestara sus servicios de forma independiente.

Lo importante a destacar es que si no se cumplen las limitaciones indicadas en la ley y su reglamento respecto al principio de no discriminación, el efecto es que el beneficio percibido por el trabajador constituye renta gravable para dicho trabajador, pero no afecta la condición del resto de trabajadores ni la deducibilidad del gasto para el empresario. Y es ahí donde creo que nuestra ley y/o las interpretaciones de las autoridad tributaria presentan deficiencias, pues lo que sucede en la práctica es que si una determinada política de beneficios no se está aplicando con carácter general a todos los trabajadores de la empresa, la autoridad tributaria cuestiona la deducibilidad de la totalidad del gasto destinado para el otorgamiento de dicho beneficio, lo que a su vez conlleva a que los empresarios se cuestionen el otorgamiento de tales beneficios, ya que el impacto fiscal derivado de tal ajuste afecta directamente al empresario.

Creo que este es un tema importante y de aplicación común en nuestro mercado laboral pero que aún no existe un criterio unificado y reglas claras y concretas sobre la aplicación de estos beneficios, lo cual pone en riesgo su misma existencia y como dije, esto desalienta a los empresarios a pensar en su otorgamiento al no tener una garantía de que tales gastos no serán cuestionados ante una auditoría. Creo que una clara reglamentación no limitada a meros conceptos, haría más sencilla la aplicación de estos beneficios y promovería su existencia, lo cual se traduce en estabilidad laboral, algo que nos debería interesar a todas las partes involucradas: Estado, empresarios y trabajadores.

Al menos hay un criterio más sólido en cuanto a si dichos beneficios deberían formar parte de la base imponible para efectos de la seguridad social, pero el simple hecho de haberse litigado su aplicabilidad demuestra que las reglas respecto a estos temas podrían estar bastante más claras lo que están. En la sentencia número 186 de la sala contencioso-administrativa de las 1:30 p.m. del día veintitrés de noviembre del año dos mil diecisiete, la sala contencioso-administrativa concluyó que no pueden considerarse afectadas por las retenciones de la seguridad social las cláusulas no remuneratorias como las relativas a higiene y seguridad ocupacional: uniformes, calzado y capotes; ayuda por nacimiento de hijo; subsidio para anteojos; subsidio complementario del INSS en caso de enfermedad profesional y/o accidente de trabajo; seguros y prestaciones por accidente de trabajo; subsidio odontológicos: ayuda económica para subsidio de canasta básica; bono de asistencia; bono navideño; bono de gratificación del día de las madres; bono escolar; así como la fiesta de fin de año.

La sala contencioso-administrativo concluye que no puede afectarse dichos conceptos debido a que estas son obligaciones del empleador en virtud de la ley o acordadas entre las partes con el fin de garantizar a los trabajadores las condiciones de higiene y seguridad del trabajo necesarias para salvaguardar su salud y contribuir al normal desarrollo de sus actividades laborales y proporcionar a los trabajadores los medios y equipos de trabajos necesarios y apropiados para la ejecución del trabajo sin riesgo para la salud e integridad física de los mismos; por lo que dichas cláusulas establecen condiciones que conservan su naturaleza jurídica social, amplían y superan las prestaciones mínimas otorgadas por el Código del Trabajo y la Ley General de Seguridad Social y su Reglamento en cuanto a subsidios por enfermedad, riesgos profesionales y prestaciones por muerte del trabajador; y que son condiciones de trabajo que se establecen con el fin de estimular la permanencia en la empresa, la disciplina laboral, las relaciones sociales entre el personal y un ambiente de armonía y responsabilidad social entre los sujetos de la relación laboral.

El criterio anterior también ha sido expresado en las sentencias número 506 de la Sala Constitucional, de las diez y cuarenta y cinco minutos de la mañana del ocho de marzo del dos mil doce y sentencia número 1321 de la Sala Constitucional, de las diez y cuarenta y cinco minutos de la mañana del veinticinco de septiembre del dos mil trece.

Estas sentencias han representado un antes y un despúes respecto a la aplicación de la cuotas del INSS a dichos conceptos, pero la deducibilidad de tales beneficios no desde las perspectiva de las rentas del trabajo sino desde la perspectiva de las rentas de actividad económica para efectos de la deducibilidad del gasto, es actualmente constantemente cuestionada por las administración tributaria. Creo que estas disposiciones ameritan estar debidamente reglamentadas, con reglas claras y precisas. No debe ponerse en juego el bienestar social de los trabajadores a recibir estos beneficios por interpretaciones restrictivas a las disposiciones legales, pues son estas mismas las que estando debidamente redactadas logran el objetivo para el cual fueron creadas, que como lo dijo la sala contencioso-administrativo, son para el bienes social de los trabajadores y para ampliar los beneficios otorgados en el Código Tributario.

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La residencia fiscal en la región centroamericana

En mi artículo anterior abordé el tema de si Nicaragua debería ser considerado realmente como un Estado de renta territorial, y concluí que puede ser considerado como un sistema mixto pues también afecta rentas percibidas por sus residentes en el extranjero cuando provengan de capital o inversiones de fuente nicaragüense. Basado en lo anterior, y para efectos de determinar qué personas podrían estar afectas a esas rentas que denominé extraterritoriales para efectos prácticos, se torna importante determinar la residencia fiscal del contribuyente, pues la norma establece que dichas disposiciones aplicarán a residentes nicaragüenses únicamente.

En el ámbito internacional la determinación de la residencia fiscal de un individuo juega un papel primordial en la determinación de sus obligaciones tributarias. Así pues, puede ocurrir que un individuo o empresa puede llegar a ser considerado como residente fiscal en dos Estados, y por ende estar sujeto a doble tributación, salvo que existan convenios para evitar la doble imposición (CDIs), los cuales contienen disposiciones para determinar el Estado que tendrá la prioridad o exclusividad para gravar al individuo o empresa, en dependencia del tipo de tributo cubierto por el CDI. En otros casos extremos y en menor medida luego de las acciones para evitar la erosión de la base imponible y traslado de beneficios, denominadas por sus siglas en inglés «Acciones BEPS», las rentas de un contribuyente podrían ser consideradas como rentas no sujetas a tributación por ningún Estado, precisamente por considerarse que el contribuyente no era residente fiscal en ninguno de los Estados afectados respecto a la generación de las rentas.

La residencia fiscal se torna entonces un aspecto primordial en la determinación del alcance de las autoridades fiscales para gravar a quienes se consideren sus residentes para efectos fiscales. Para ilustrar las reglas respecto a residencia fiscal aplicables en la región centroamericana, a continuación se puede observar un resumen de dichas reglas, el cual he elaborado tomando como referencia los résumenes tributarios de cada país de la región centroamericana publicado por la plataforma www.taxnotes.com:

Lo anterior puede servir para ilustrar los problemas que pueden llegar a surgir de las reglas aplicables por cada jurisdicción, y la relevancia de conocer las mismas a la hora de hacer cualquier planificación fiscal. Se puede observar por ejemplo, que durante un mismo año fiscal, una persona que permaneció 181 días en Nicaragua y 184 días en Costa Rica, sería considerado residente fiscal en ambos países, y por tanto, quedaría sujeto a las reglas tributarias aplicables para residentes en cada una de dichas jurisdicciones.

Podemos observar que la regla más flexible es la de El Salvador pues alarga el período para ser considerado residente fiscal hasta 200 días, mientras que la regla más estricta corresponde a Honduras, para quien basta tener una presencia de más de 90 días para ser considerado residente fiscal. Cabe destacar que la residencia fiscal no es permanente y que la misma variará para cada período fiscal en correspondencia a las circunstancias particulares de cada período.

Otros Estados tienen reglas un poco más complejas para determinar la residencia fiscal. Por ejemplo, con ciertas excepciones para casos concretos como el de los estudiantes, profesores, agentes diplomáticos, personas en entrenamiento, entro otros, los Estados Unidos de América consideran residente fiscal a aquellas personas a quienes se les ha otorgado la denominada «Green Card», pero también a aquellas personas que cumplen el examen de presencia sustancial, el cual considera que un individuo será considerado residente fiscal cuando dicho individuo haya tenido presencia en los Estados Unidos de América por más de 31 días durante el año calendario, y la suma de los días en que dicho individuo haya estado presente en los Estados Unidos de América durante el corriente año y los dos años anteriores exceda los 183 días. Para efectos de dicho cálculo, los días de permanencia durante el corriente año se multiplican por 1, los días del año inmediatamente anterior se multiplican por 1/3, y los días del siguiente año anterior se multiplican por 1/6. Es decir, que si un individuo ha permanecido en los Estados Unidos de América por 100 días en el 2023, permaneció 90 días en 2022 y 120 días en 2021, se obtendría el siguiente resultado: ((100×1)+(90×1/3)+(120×1/6)=(100+30+20)=150 días; por lo que dicho individuo no sería considerado residente fiscal en los Estados Unidos de América. Un individuo que exceda el límite de 183 días podrá a la vez alegar la excepción de la relación o conexión más cercana con otro país, teniendo la oportunidad de demostrar que a pesar de haber permanecido más de 183 días en los Estados Unidos de América tiene una conexión fiscal más sólida con otro país.

Volviendo a la región centroamericana, para el caso de las entidades jurídicas, Nicaragua incorporó un concepto novedoso para la región, pues además de considerar residentes fiscales a aquellas compañías incorporadas en el país, también considera residentes fiscales a aquellas compañías extranjeras que tienen su centro de dirección o administración efectiva en territorio nacional. Es decir, que si una empresa extranjera tiene su Junta Directiva en territorio nicaragüense, y son estas personas quienen controlan y administran de forma efectiva la entidad extranjera, dicha entidad será también considerada como residente fiscal en Nicaragua, y si el país donde está incorporada dicha entidad no tiene una exclusión para este tipo de entidades como el caso de Panamá, y considera a todas las entidades incorporadas en sus territorios como residentes fiscales, nos encontraríamos entonces ante un caso de doble tributación, al menos teóricamente.

Con la incorporación de reglas de transparencia fiscal como el caso del registro de beneficiario final, y las distintas herramientas para el intercambio de información con fines fiscales por las administraciones tributarias, en la actualidad es más sencillo identificar este tipo de situaciones que en el pasado, y se torna relevante hacer una correcta planificación fiscal para evitar posibles contingencias.

La residencia fiscal es uno de los temás de mayor relevancia a la hora de cualquier estructuración fiscal, así como temas accesorios como el de establecimiento permanente, pues de la correcta aplicación de dichas normas pueden derivarse importante efectos fiscales. En Nicaragua como en muchas otras partes del mundo, existen un buen número de personas en situación de ser consideradas residentes fiscales por exceder los plazos estipulados en las normas locales, el problema está en que ejecutar dichas disposiciones requieren de cuantiosos recursos por parte de la administración tributaria; no obstante, la automatización de los sistemas y los diversos mecanismos de intercambio de información para fines fiscales, permitirán un mayor control sobre las disposiciones legales vigentes en cada jurisdicción, motivo por el cual no hay que perder de vista estos temas.

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¿Es Nicaragua realmente un Estado de renta territorial?

Con el objetivo de ampliar conocimientos tributarios en la esfera regional, esta semana inicié a leer el libro “Impuesto sobre la Renta Corporativo, un análisis práctico de la norma guatemalteca”, del autor Eddy Oswaldo Pérez, el cual contiene una síntesis del funcionamiento del impuesto sobre la renta guatemalteca en el ámbito de la empresa. Del sistema guatemalteco, siempre he sabido que el régimen tributario se basa en el principio de territorialidad o de la fuente, aunque el autor considera que puede realmente denominarse como un sistema mixto, ya que aunque la norma guatemalteca del impuesto sobre la renta grava la renta generada en el país, contiene excepciones, en donde se grava rentas generadas fuera del territorio, por lo que puede concluirse su naturaleza mixta.

A nivel internacional, los Estados suelen aplicar dos principales criterios para la imposición del impuesto sobre la renta: (i) gravar en base a la fuente, es decir, el lugar donde se genera la renta, como sería la regla general del sistema guatemalteco, o bien, (ii) gravar basado en la residencia, en cuyo caso, independientemente del lugar donde se genera la renta, el Estado de residencia del contribuyente tendrá derecho a gravar sin perjuicio del derecho que pudiera también tener el Estado de la fuente. Un pequeño número de Estados, como el caso de los Estados Unidos de América, a su vez aplican el criterio de la nacionalidad, independientemente del país de residencia del contribuyente. Lo anterior conlleva a la posibilidad de la existencia de doble y hasta triple tributación, motivo por el cual existen los denominados convenios para evitar la doble imposición (CDIs), los cuales establecen reglas para determinar la residencia de un contribuyente y el alcance tributario de los Estados partes del convenio.

El autor transcribe el artículo 3 del decreto 10-2012 “Ley de Actualización Tributaria”, el cual indica que quedan afectas al impuesto -refiriéndose al impuesto sobre la renta- las rentas obtenidas en todo el territorio nacional, definido éste conforme lo establecido en la Constitución Política de la República de Guatemala. Luego, el autor aclara que aunque dicho artículo grava las rentas obtenidas en el territorio nacional, esta regla se complementa con otros artículos, pues la misma norma más adelante establece que también grava los “pagos” a los no residentes, independientemente del lugar donde se presten los servicios. Finalmente, el autor establece un ejemplo para ilustrar el principio de territorialidad e indica que los ingresos que perciba una compañía por realizar venta de productos en Guatemala se considerarían “rentas afectas”, para propósitos de su declaración de impuesto sobre la renta. Por el contrario, si la misma empresa, realiza una inversión en acciones en una empresa ubicada fuera de Guatemala, los beneficios económicos que perciba por esa inversión – dividendos-, se considerarían rentas no afectas, por provenir de capitales invertidos fuera del territorio nacional.

El ejemplo y las consideraciones del autor me llevan a analizar y comparar con el sistema tributario nicaragüense, del cual podemos también concluir que es un sistema mixto. Hasta antes de la entrada en vigencia de la Ley de Concertación Tributaria (LCT) en el año 2013, el sistema tributario nicaragüense se basaba claramente en el principio de la territorialidad; no obstante, la LCT amplió el ámbito de aplicación de las normas tributarias nicaragüenses a determinadas actividades que ocurren fuera del alcance territorial desde la perspectiva geográfica.

La LCT establece en su artículo 5 que el impuesto sobre la renta se aplicará a las rentas devengadas o percibidas de fuente nicaragüense, obtenidas en el territorio nicaragüense o que provengan de sus vínculos económicos con el exterior. De lo anterior, queda fácilmente identificable el carácter territorial de la norma; no obstante, vemos como la misma ley amplía su ámbito de aplicación a lo que denomina “vínculos económicos con el exterior”, y luego, la LCT en su artículo 16 acápite II establece aquellos actos o circunstancias en que se considerarán rentas de capital y ganancias y pérdidas de capital de fuente nicaragüense, las rentas devengadas o percibidas fuera del territorio nacional por residentes, siempre que provengan de activos y capital de origen nicaragüense. Con esto podemos observar como la LCT adopta el principio de residencia aplicable siempre y cuando la renta sea devengada o percibida por un residente nicaragüense y a su vez provengan de activos y capital de origen nicaragüense.

El artículo 16 acápite II de la LCT establece un listado de las rentas y ganancias y pérdidas de capital que estarían sujetos al ámbito de aplicación de la LCT aún cuando son actos que ocurren fuera de la circunscripción territorial del Estado de Nicaragua, siempre y cuando provengan de activos o capital de origen nicaragüense. El reto está en determinar ¿qué se considera activos o capital de origen nicaragüense? Si la interpretación se hace en sentido amplio, esto podría abarcar un buen número de actividades.

Retomando el ejemplo del autor, el resultado sería distinto para efecto de las leyes nicaragüenses, pues la inversión efectuada por la empresa local en acciones de una empresa extranjera sería una inversión efectuada por un residente, y con capital o activos de origen nicaragüense, por lo que los dividendos obtenidos por dicha empresa en el extranjero, además de estar sujetos a cualquier impuesto aplicable en el país de la fuente -país donde se pague tal dividendo-, también estaría sujeto al impuesto sobre la renta nicaragüense. El mismo resultado tendría la venta de dichas acciones, lo cual generaría una ganancia de capital de origen nicaragüense, sin perjuicio del derecho del estado de la fuente de gravar las ganancias de capital, aunque muchos países desarrollados optan por no gravar este tipo de operaciones.

Otro ejemplo concreto sería la renta percibida por un residente nicaragüense que compró un bien inmueble en el extranjero y lo dispone para alquiler. La renta percibida por el contribuyente residente nicaragüense estaría sujeta al impuesto sobre la renta en Nicaragua sin perjuicio de cualquier impuesto aplicable en el país de la fuente, generando así una doble tributación, la cual además desde la perspectiva fiscal nicaragüense no podría ser subsanada pues Nicaragua no tiene convenios para evitar la doble imposición, y además la LCT establece en su artículo 43 numeral 2) que no son deducibles los costos o gastos derivados de los impuestos ocasionados en el exterior, entendiéndose como tales según el reglamento de la LCT, los que no formen parte de costos y gastos deducibles para fines del IR de rentas de actividades económicas, y siendo dicha inversión una inversión que da origen a rentas de capital, en principio, no sería deducible cualquier impuesto aplicado.

Ahora bien, aunque la norma tributaria nicaragüense establece ese carácter mixto, hasta el día de hoy y a mi mejor entendimiento y conocimiento, la autoridad tributaria no ha efectuado ningún ajuste o reparo que tenga por objetivo aplicar el alcance extraterritorial de la norma tributaria nicaragüense. Y es fácil concluir que no es porque le falten ganas sino porque le faltan recursos para poder hacerlo. No obstante, como he venido advirtiendo en diversos artículos anteriores, es precisamente este tipo de actividades lo que pretende cubrir las diferentes herramientas para el intercambio de información con fines fiscales, ya sea a requerimiento de parte o de forma automática. Como ya he indicado en anteriores entradas, Nicaragua no es parte de ninguna de dichas iniciativas ni forma parte del Foro Global sobre Transparencia e Intercambio de Información Tributaria, y la única herramienta aplicable en Nicaragua en dicha materia es el Convenio de asistencia mutua y cooperación técnica entre las administraciones tributarias y aduaneras de Centroamérica. Sin perjuicio de dicha herramienta, tal y como mencioné en un artículo anterior, en el reporte de pares efectuado por el Foro Global a Nicaragua en el año 2023, se indica que al mejor entendimiento del Foro Global, Nicaragua no ha efectuado ni recibido ninguna solicitud de intercambio de información al amparo de dicho convenio.

Por la agresividad de las administraciones tributarias latinoamericanas en la recaudación de tributos, este es un tema que no puede perderse de vista y que debe tenerse en consideración a la hora de hacer cualquier planificación fiscal, pues una cosa es que no existan leyes que regulen este tipo de situaciones, y otra cosa es que existiendo tales leyes no haya una ejecución por parte de la administración tributaria, situación que podría cambiar de la noche a la mañana.

Lo lógico sería que si el Estado de Nicaragua pretende algún día poner en práctica las disposiciones tributarias extraterritoriales que contiene la LCT, debería también iniciar la negociación de tratados para evitar la doble imposición, para así evitar la doble tributación a la que se verían afectados los contribuyentes residentes con inversiones derivadas de activos y capital de fuente nicaragüense. Tendría de igual forma que tomarse en cuenta los datos económicos y de recaudación fiscal para determinar si la inversión extranjera del otro Estado potencialmente parte del CDI con Nicaragua, justifica la negociación de dicho convenio. A 10 años de la entrada en vigencia de la LCT, creo que pronto estaremos hablando de reformas y ya veremos con que sorpresas nos encontraremos. La tendencia internacional es abandonar el criterio de la territorialidad, más común en países en vías de desarrollo que en países desarrollados; no obstante, considero que no estamos aún preparados para un cambio tan radical aunque espero algún día lo estemos.

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OCDE publica el marco de crypto-activos y actualización al estándar común de reporte

En entradas anteriores he abordado temas relacionados al intercambio de información para fines fiscales, un asunto respecto al cual me he particularmente interesado debido al impacto que dichas herramientas tienen en la recaudación fiscal de cualquier país, y por los resultados positivos experimentados por distintas jurisdicciones. De igual forma abordé los resultados del reporte de pares que el Foro Global sobre Transparencia e Intercambio de Información realizó a Nicaragua este año 2023, y cuya respuesta a dichas consideraciones por parte del Estado de Nicaragua se espera durante el año 2024.

El intercambio de información con fines fiscales es un tema que está a la vanguardia y constantemente se están realizando revisiones y actualizaciones a los estándares internacionales para adecuarlos a la realidad económica y jurídica de los distintos mercados. En este ocasión haré referencia a la reciente publicación por parte de la Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económico (OCDE) respecto al marco de reporte de crypto-activos y la actualización del estándar común de reporte (ECR).

El 8 de Junio del 2023 la OCDE publicó el marco común de reporte de crypto-activos y una actualización del estándar común de reporte. Dicha publicación contiene dos elementos importantes. Por una parte, contiene el recientemente creado marco de reporte para los crypto-activos, y por otra parte, contiene enmiendas al estándar común de reporte, ambos instrumentos adoptados como parte de la revisión exhaustiva del estándar para el intercambio automático de información sobre cuentas financieras, el cual fue inicialmente desarrollado en el año 2014 en respuesta a la solicitud de los países del G20, y que tiene por objetivo la obtención por parte de las distintas jurisdicciones de la información financiera de los contribuyentes y el intercambio automático de forma periódica de dicha información con otras jurisdicciones. Desde su implementación en el año 2014, más de 100 jurisdicciones han adoptado el estándar común de reporte; no obstante, los mercados financieros han continuado su evolución dando lugar a nuevos instrumentos financieros y formas de pago, por lo que la presente publicación de la OCDE tiene como objetivo regular dichas tendencias.

Marco Común de reporte de crypto-activos:

El marco común de reporte de crypto-activos ha sido desarrollado con el objetivo de poder intercambiar de forma automática información relacionada a transacciones que involucran crypto-activos de forma estandarizada y periódica con las jurisdicciones de residencia de los contribuyentes. Según dicho reporte, el mercado de crypto-activos, incluyendo los crypto-activos ofrecidos y los intermediarios y otros proveedores de servicios, representan un riesgo significativo para los beneficios alcanzados en transparencia global, y tienen el potencial de erosionar lo hasta ahora logrado, por lo que se considera necesario crear un nuevo estándar para dichos activos e intermediarios.

En ese sentido, el marco común consiste en tres (3) distintos componentes:

  • Reglas y sus correspondientes comentarios que pueden ser incorporados en las legislaciones locales para la recolección de información de sujetos obligados a reportar transacciones de crypto-activos con nexus a la jurisdicción que implementa el estándar. Estas reglas y sus comentarios han sido desarrollados a la vez en cuatro pilares: (i) el alcance de crypto-activos a ser cubiertos; (ii) las entidades e individuos sujetos a la recolección de información y requisitos de reporte; (iii) las transacciones sujeta a reporte así como la información a ser reportada, y (iv) los procesos de debida diligencia para identificar a usuarios de crypto-activos y personas controladoras, y para determinar las jurisdicciones fiscales relevantes para efectos de reporte e intercambio de información.
  • Un Acuerdo Multilateral entre Autoridades Competentes para el intercambio de información referente al marco común de reporte de crypto-activos, y sus respectivos comentarios (o acuerdos bilaterales u otros acuerdos aplicables); y
  • Un formato electrónico (esquema XML) a ser utilizado por las autoridades competentes para el intercambio de la información, así como por los sujetos obligados a reportar transacciones con crypto-activos a las administraciones tributarias (según sea permitido por las legislaciones locales).

Enmiendas al Estándar Común de Reporte (ECR):

Por otra parte, la segunda parte del informe aborda los cambios realizados al estándar común de reporte, los cuales surgen con el objetivo de poder dar cobertura y aplicación a nuevos activos financieros, productos e intermediarios que se encontraban fuera del alcance del estándar común de reporte, y que ahora son medios alternativos de productos financieros tradicionales. Adicionalmente, las enmiendas procuran reforzar los procedimientos de debida diligencia, incrementar el detalle en los requisitos de reporte, así como la inclusión de una nueva categoría de institución financiera no sujeta a reporte para aquellas entidades de inversión que sean genuinas organizaciones sin fines de lucro, y la inclusión de una nueva categoría de cuenta excluida para aquellas cuentas referidas a contribuciones de capital.

De igual forma, se han incluido comentarios adicionales al estándar común de reporte con el objetivo de incrementar la consistencia en la aplicación del estándar y para incorporar preguntas frecuentes y guías interpretativas previas sobre temas recurrentes. La segunda parte del reporte publicado contiene las enmiendas al estándar común de reporte y sus comentarios, y la enmienda al Acuerdo Multilateral entre autoridades competentes referente al estándar común de reporte, y sus comentarios, para la implementación de dichos cambios por las jurisdicciones participantes. La enmienda al formato electrónico para efectuar los reportes será publicado por separado.

Las enmiendas también tiene como objetivo la incorporación de nuevos productos financieros digitales dentro del alcance del estándar común de reporte, pues dichos productos constituyen medios alternativos para la tenencia de capitales o activos financieros en una cuenta que actualmente está sujeta a reporte. En este sentido, el estándar ahora cubriría específicos productos de dinero electrónico y monedas digitales de bancos centrales, según se definen dichos términos en el estándar.

Es evidente que la creación de un nuevo estándar para regular las transacciones con crypto-activos y las enmiendas al estándar común de reporte para incorporar nuevas tendencias de activos digitales, son muestra de que como dije en una entrada anterior, esto es un tema que llegó para quedarse y cuyas regulaciones solo irán incrementando y finalmente tarde o temprano serán implantadas de forma global.

Si bien es cierto es tal vez prematuro hablar de crypto-activos en Nicaragua, y que no somos parte ni hemos adoptado ningún estándar internacional en materia de intercambio de información con fines fiscales, me aventuro a afirmar que ese día llegará, tarde o temprano pero llegará, por lo que es importante conocer las tendencias en dicha área y anticiparse a los posibles cambios que puedan ocurrir.

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Rentas del trabajo derivadas de las relaciones laborales en representaciones diplomáticas.

En la entrada anterior, hice referencia a las rentas de trabajo, y expliqué lo que debe hacer tanto empleador como trabajador cuando por distintas razones se da una situación en la cual el empleador hizo retenciones en exceso al trabajador. Esta semana, seguiré abordando el tema de las rentas de trabajo pero me referiré ahora a los trabajadores que prestan sus servicios a representaciones diplomáticas y consulares radicadas en el país.

Nicaragua es un país suscriptor de la Convención de Viena sobre Relaciones Diplomáticas del 18 de abril de 1961, la cual fue ratificada por Nicaragua mediante decreto ejecutivo el día 14 de agosto de 1975, y publicada en la Gaceta No. 222 del día 1 de octubre de 1975. En términos generales, la Convención de Viena establece que el agente diplomático –cuyo término se define como el jefe de la misión o un miembro del personal diplomático de la misión– estará exento de todos los impuestos y gravámenes personales o reales, nacionales, regionales o municipales con excepción de: a) los impuestos indirectos de la índole de los normalmente incluidos en el precio de las mercaderías o servicios. No obstante, en Nicaragua las representaciones diplomáticas y consulares, así como sus representantes están exentos del impuesto al valor agregado (IVA), siempre que exista reciprocidad; b) los impuestos y gravámenes sobre los bienes inmuebles privados que radiquen en el territorio del estado receptor, a menos que el agente diplomático los posea por cuenta del estado acreditante y para los fines de la misión; c) los impuestos sobre las sucesiones que correspondan percibir al Estado receptor, salvo cualquier impuesto de sucesión sobre los bienes muebles del agente diplomático; d) los impuestos y gravámenes sobre los ingresos privados que tengan su origen en el Estado receptor y de los impuestos sobre el capital que graven las inversiones efectuadas en empresas comerciales en el Estado receptor; e) los impuestos y gravámenes correspondientes a servicios particulares prestados; f) de los derechos de registro, aranceles judiciales, hipoteca y timbre, cuando se trate de bienes inmuebles, salvo el caso de los locales de la misión diplomática.

De lo anterior, queda claro entonces que las remuneraciones y la contraprestación o ingresos que paguen gobiernos extranjeros a sus nacionales, están exentos del pago del impuesto sobre las rentas del trabajo, cuya excepción está además incluida en el artículo 19 numeral 9) de la Ley de Concertación Tributaria. Sin perjuicio de lo anterior, la situación para los nicaragüenses que trabajan en dichas representaciones diplomáticas no es así de simple.

En principio, los nicaragüenses que trabajan en representaciones diplomáticas están sujetos al impuesto sobre las rentas del trabajo siempre y cuando la remuneración pagada a dichos trabajadores no sea afecta a un tributo análogo en el país de procedencia de la remuneración. Es decir, Nicaragua prioriza el derecho que pudiera tener un Estado extranjero de gravar el ingreso pagado por sus representaciones diplomáticas a un nicaragüense que preste servicios en dicha representación, en cuyo caso, de ser así, Nicaragua renuncia al derecho de exigir el pago de dicho impuesto a sus nacionales, de manera tal que no exista una doble tributación. No obstante, si dicho ingreso no es sujeto a un tributo análogo, los trabajadores nacionales sí están sujetos al impuesto sobre las rentas del trabajo y deben pagar dicho impuesto.

En la práctica, hay muy poco control de esta situación, y muchos trabajadores nicaragüenses prestando servicios en representaciones diplomáticas no tributan en Nicaragua a pesar que no se aplique un impuesto análogo en el país del Estado pagador, y que existe la obligatoriedad de hacerlo.

Lo anterior puede deberse a un tema práctico de controlar si el ingreso pagado por el Estado extranjero a un nicaragüense es sujeto o no de un tributo análogo en el Estado fuente del ingreso. Por otro lado, debe tenerse en cuenta que la Ley de Concertación Tributaria exige a las representaciones diplomáticas y consulares, ser agentes retenedores del impuesto sobre las rentas de trabajo, siempre que no exista reciprocidad de no retener. En la práctica podemos encontrar representaciones diplomáticas inscritas como agentes retenedores y otras que no están inscritas. De igual forma, es díficil para la administración tributaria conocer si una Estado extranjero presente en Nicaragua a través de sus representaciones diplomáticas, otorga a Nicaragua el beneficio de reciprocidad de no ser agente retenedor, que sería la condición para no estar obligado a efectuar dicho registro. Dicho estatus debe ser confirmado a través del Ministerio de Relaciones Exteriores que sería el ente encargado de gestionar la información pertinente para fines tributarios.

De lo anterior puede darse entonces la situación de que un trabajador nacional que labore para una representación diplomática reciba un ingreso que no está sujeto a un tributo análogo, y que no exista reciprocidad en la no retención, lo que conllevaría a dicha representación diplomática a tener que registrarse como agente retenedor, y retener y enterar el impuesto sobre las rentas del trabajo de sus trabajadores nicaragüenses. Puede darse también la situación que el ingreso percibido no esté sujeto a tributo análogo pero que sí exista reciprocidad en la no obligación de retener, en cuyo caso, la representación diplomática no tendría obligación al respecto más que emitir la correspondiente constancia salarial para que el trabajador efectúe su declaración anual del impuesto sobre las rentas del trabajo.

Lo cierto es que hay poco control de parte de la administración tributaria al respecto, y en la práctica pueden darse situaciones de trabajadores nacionales que a pesar de no estar afectos a un tributo análogo en el país fuente del ingreso, tampoco están tributando en Nicaragua, no porque no deban hacerlo, sino por falta de monitoreo, control y seguimiento por parte de la administración tributaria. Sin perjuicio de lo anterior, lo correcto conocer los derechos y obligaciones derivados de las rentas del trabajo, y así dar un cumplimiento eficaz a las disposiciones tributarias vigentes a pesar de la posible falta de monitoreo y control de la autoridad tributaria en Nicaragua en este sentido.

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Foro Global publica el tercer informe de transparencia fiscal en América Latina.

La semana pasada, el Foro Global sobre Transparencia e Intercambio de Información con fines fiscales (en adelante el «Foro Global»), organismo multilateral compuesto a mayo 2023 por 168 países, publicó su Informe de Progreso de la Declaración de Punta del Este, denominado «Transparencia Fiscal en América Latina 2023«, el cual se encuentra disponible desde el día 27 de junio del 2023, fecha en que se celebró en Paraguay la reunión para su presentación, y cuyo informe puede ser descargado aquí. Para entender los alcances de este informe y la relevancia que pudiera tener para Nicaragua, sugiero leer el presente artículo acompañado con mi artículo anterior «Intercambio de Información con fines fiscales, un tema que llegó para quedarse«, en el cual abordé la situación de Nicaragua respecto al intercambio de información con fines fiscales desde la perspectiva del Foro Global.

Desde la emisión de la Declaración de Punta del Este, se acordó la publicación de forma anual de un informe de avances de los países suscriptores (ahora 15) en materia de transparencia en América Latina. El primer informe se publicó en Julio 2021, el segundo informe se publicó en mayo 2022, y este tercer informe se publica ahora en Junio 2023.

El informe destaca la importancia del intercambio de información para fines fiscales y resalta que desde el año 2009, los encuestados latinoaméricanos han identificado al menos 27,800 millones de euros gracias a los diferentes mecanismos de intercambio de información. Por lo que hace al año 2022, los encuestados reportaron haber identificado 708 millones de ingresos adicionales.

El reporte continúa indicando que solo seis países encuestados informaron un aumento de las solicitudes de información durante 2022 respecto al año 2021, con cuatro países mostrando incrementos de notables a moderados (Ecuador con 87.5%, México con un 82.7%, Colombia con un 51.4% y Perú con un 18.6%). Solo cuatro de los países encuestados enviaron más de 50 solicitudes en 2022 y 11 encuestados enviaron menos de 25 solicitudes. Lo anterior demuestra que ciertos países están sacando provecho a las herramientas implementadas mientras que otros países van a un paso bastante más lento. Parte de los resutados del informe es el reflejo de las distintas capacitaciones, seminarios y guías prácticas que el Foro Global llevó a cabo con el objetivo de capacitar y reducir esa brecha entre los países cooperantes.

De igual forma, el informe plantea la necesidad de ampliar el intercambio de información con otros fines distintos a los fiscales. Uno de los ejemplos prácticos de solicitudes de intercambio de información para otros fines no fiscales, es el caso de Argentina, quien envió 11 solicitudes a 10 países para requerir autorización para utilizar la información intercambiada a través de tratados tributarios con fines de lucha contra el lavado de dinero. Cuatro de las solicitudes fueron autorizadas y la información pertinente se compartió con la unidad de inteligencia financiera, donde las investigaciones están en curso. Argentina informó que algunas de las autorizaciones no se concedieron porque la legislación doméstica de las jurisdicciones solicitadas no permite que la información se comparta con otros organismos o se utilice para fines distintos de los tributarios. En otros casos, las autorizaciones fueron denegadas por no estar permitidas por el instrumento internacional aplicable.

Otro ejemplo es el de México, quien solicitó la autorización de una jurisdicción socia para el uso de información intercambiada a través de un tratado tributario con fines anticorrupción, en el contexto de una investigación de las operaciones comerciales de dos contribuyentes con más de 15 entidades en el extranjero y que también implicaba a funcionarios públicos. Con la autorización de la jurisdicción socia, fue posible presentar una demanda y utilizar la información tributaria como prueba en un caso penal de corrupción.

Finalmente, otro aspecto importante a destacar y que seguramente tendrá sus repercusiones en Nicaragua pues la «Normativa del Funcionamiento del Registro de Beneficiario Final de las Sociedades Mercantiles«,  tiene como una de sus fuentes la Recomendación 24 del Grupo de Acción Financiera Internacional (GAFI), es que los resultados de los informes de la evaluación mutua del GAFI y de los organismos regionales del estilo GAFI, muestran un nivel de cumplimiento insuficiente de la Recomendación 24, con menos de la mitad de los países calificados como conformes o ampliamente conformes.

A raíz de lo anterior, el GAFI resolvió reforzar su estándar en marzo de 2022, y entre las principales actualizaciones se incluye la exigencia explícita de que los países utilicen un enfoque múltiple para garantizar que se disponga de información adecuada, precisa y actualizada sobre los beneficiarios finales de las personas jurídicas, y que las autoridades competentes puedan acceder a ella en el momento oportuno.  El enfoque múltiple requiere como mínimo: 

  1. un enfoque basado en las entidades (es decir, la información que poseen y/o facilitan las propias personas jurídicas). 
  2. un enfoque basado en un registro central (es decir, información conservada por las autoridades públicas en un registro) o un mecanismo alternativo si garantiza a las autoridades competentes un acceso rápido y eficaz a la información sobre los beneficiarios finales. 
  3. cualquier otra fuente de información complementaria, según sea necesario, proporcional a los riesgos a los que se enfrenta la jurisdicción. 
  4. Especificación de que la información debe ser adecuada para identificar al beneficiario final, exacta y basada en verificaciones, y actualizada. 

El reporte refleja el éxito que las herramientas de intercambio de información han tenido para ciertos países de Latinoamérica, así como la excasa puesta en práctica por parte de otros, y los mecanismos empleados por el Foro Global en procura de una utilización efectiva masiva, de forma tal que todos los países cooperantes puedan materializar los beneficios tanto fiscales como no fiscales derivados del intercambio de información. Es evidente que Latinoamérica está avanzando de la mano del Foro Global y que los Estados están empeñados en obtener la mayor cantidad de información de sus contribuyentes con el objetivo de garantizar no solo la maximización de su recaudación fiscal sino evitar el financiamiento al terrorismo y lavado de dinero.

Como ya expresé en mi artículo anterior, este tema llegó para quedarse, y es esencial para toda empresa regional o multinacional, conocer las obligaciones e implicancias derivadas de los diversos mecanismos de intercambio de información existentes. Estoy seguro que el reporte anual del 2024 brindará cobertura a nuevas historias de éxito de las administraciones tributarias en la recaudación fiscal y reflejará cómo las brechas en la utilización de las herramientas van disminuyendo en la medida que los países de latinoamérica se capacitan en el tema. Nicaragua ya recibió invitación para formar parte del Foro Global, y espero que en algún momento tal circunstancia se materialice pues como ha quedado claro, esto es una iniciativa global y deberíamos ser parte de ella.

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¿Dónde estamos en materia de Intercambio de Información para fines fiscales?

El pasado 27 de marzo del 2023, los Estados miembros del Foro Global sobre Transparencia e Intercambio de Información (en adelante el «Foro Global»), publicaron la evaluación efectuada a Nicaragua en materia de transparencia e intercambio de información con fines fiscales, dándole una evaluación global de «No cumplimiento«. Pero antes de discutir el reporte, aterricemos ¿qué es el Foro Global y quiénes lo conforman?

El Foro Global es el marco multilateral dentro del cual participan (a mayo 2023) 169 países en igualdad de condiciones, para discutir los avances sobre transparencia fiscal e intercambio de información. El Foro Global está encargado de monitorear y evaluar la implementación de los estándares internacionales sobre transparencia e intercambio de información con fines fiscales, ya sea de forma automática o a requerimiento de un estado. Nicaragua es el único país de Centroamérica y uno de los pocos del continente americano que no forma parte del Foro Global.

Si bien es cierto el reporte publicado no es solicitado por el gobierno de Nicaragua, quien a su vez decidió no participar en el proceso de su evaluación según detalla el informe, también es cierto que las mismas leyes fiscales en Nicaragua le dan cierta credibilidad al Foro Global al referenciar en el artículo 9 de la Ley de Concertación Tributaria que se entenderán como paraísos fiscales aquellos estados o territorios que hayan sido calificados, para el ejercicio fiscal considerado, como jurisdicciones no cooperativas por parte del Foro Global para la Transparencia y el Intercambio de Información Tributaria o el órgano que haga sus veces.

El reporte deja entrever ciertas debilidades del marco regulatorio en materia de transparencia e intercambio de información fiscal y hace una serie de recomendaciones que el Estado de Nicaragua deberá evaluar si adoptar o no. El Estado de Nicaragua será invitado a seguir las recomendaciones y a presentar un informe de avances a más tardar el día 30 de junio del 2024.

Otra premisa que hay que hacer antes de entrar en el reporte en sí, es que aunque nos podamos sentir abrumados con toda la reciente regulación en materia de prevención de lavado de dinero y financiamiento al terrorismo, así como las normativas relacionadas al registro de beneficiario final, la verdad de las cosas es que llegamos tarde a la fiesta, y estas regulaciones están siendo implementadas de forma global, por lo que no debe sorprendernos e incluso podemos esperar ajustes y nuevas regulaciones en el corto plazo. Debemos adaptarnos y anticiparnos a los cambios que en materia de intercambio de información fiscal diversos estados han adoptado, y que creo pronto serán una realidad también en Nicaragua, que ha dado ya sus primeros pasos en este tema a través del Convenio de Asistencia Mutua y Cooperación Técnica suscrito entre las administraciones tributarias de los países de Centroamérica en el año 2011, el cual permite a Nicaragua compartir información con fines fiscales con Costa Rica, El Salvador, Guatemala y Honduras.

Lo cierto es que la mayoría de los Estados están siendo agresivos en su política de recaudación fiscal, y para ello están implementando diversas herramientas, siendo una de las principales, el intercambio de información fiscal entre Estados cooperantes. Por su importancia, este tema lo abordaré en otro artículo como este; no obstante, el tema principal del presente artículo es el reporte respecto a Nicaragua emitido por el Foro Global, documento de más de 130 páginas de extensión, por lo que pretendo hacer una breve síntesis de los aspectos relevantes únicamente.

Entrando en contexto, todos los miembros del Foro Global, así como los Estados no miembros que se consideren relevantes para el trabajo desempeñado por el Foro Global (como el caso de Nicaragua), son evaluados respecto a su implementación del estándar de intercambio de información a requerimiento, conforme los términos de referencia publicados en el año 2016, los cuales segregan el estándar en 10 elementos esenciales dentro de tres (3) categorías: (a) disponibilidad de la información propietaria, contable y bancaria; (b) acceso a la información por las autoridades competentes; (c) intercambio de información.

La implementación del estándar de intercambio de la información a requerimiento en el marco legal y regulatorio es a su vez evaluada dentro de las categorías: (a) implementado; (b) implementado pero ciertos aspectos requieren mejoría, o (c) no implementado. Por otro lado, la implementación del estándar es evaluada en la práctica dentro de las siguientes categorías: (a) en cumplimiento; (b) en cumplimiento en gran medida; (c) en cumpliento parcial, o (d) no cumplimiento.

Cada una de las tres (3) categorías indicadas a su vez son evaluadas en sub-categorías. A manera de ilustración, a continuación, se refleja el resultado del análisis efectuado a Nicaragua en cada una de dichas categorías y sub-categorías, así como la valoración otorgada en cada una de ellas:

Es importante destacar que el reporte reconoce que en diversas áreas no se ha tenido acceso a la información relevante para concluir la implementación de alguno de los elementos valorados, por lo que en tales casos, se le ha asignado a Nicaragua una valoración de «en cumplimiento parcial para tal elemento«, bajo la premisa que no ha podido verificarse su implementación satisfactoria.

En la evaluación de cada una de las categorías, el Foro Global analiza el marco regulatorio y brinda recomendaciones sobre aspectos que considera requieren mejorías. En ese sentido, respecto a la primera subcategoría «identidad e información propietaria«, el Foro Global reconoce los avances efectuados con la implementación del registro de beneficiario final, lo cual viene a llenar ciertos vacíos; no obstante, sugieren que el gobierno de Nicaragua asegure la completa y efectiva implementación del registro de beneficiario final y asegure que existan mecanismos de monitoreo del cumplimiento. Por otro lado, se hace notar que la emisión de acciones al portador ha sido prohibida e Nicaragua; no obstante, la legislación local establece que las acciones al portador que no sean convertidas a acciones nominativas a Julio 2019, no pueden ser transferidas en actos o contratos posteriores a dicha fecha, indicando que otros derechos asociados a la acción son mantenidos, lo que implica la posibilidad que existan otros derechos sobre acciones al portador. Se le recomienda al gobierno de Nicaragua supervisar, hacer cumplir e implementar sanciones al uso de acciones al portador bajo cualquier figura.

En relación a la segunda sub-categoría «disponibilidad de información contable«, el Foro Global recomienda a Nicaragua alinear el período de conservación de la información fiscal al período de cinco (5) años establecido en los términos de referencia del estándar, en sustitución del plazo de prescripción de cuatro (4) años que existe actualmente para efectos fiscales, así como establecer mecanismos de verificación y cumplimiento de la obligación de conservación de documentos contables en sociedades disueltas por el período de diez (10) años establecidos en la legislación local. De igual forma, recomienda adoptar reglas de conservación de documentos contables a estructuras de fideicomisos una vez hayan cesado su existencia.

Respecto a la tercera sub-categoría «disponibilidad de información bancaria«, el Foro Global reconoce que los bancos están obligados a resguardar información de sus cuentahabientes por un período de cinco (5) años; no obstante, no se establece regulación específica en caso de disolución o fusiones de bancos. El Foro Global igualmente indica que las normas de identificación de beneficiario final desarrolladas por la Superintendencia de Bancos y Otras Instituciones Financieras está desfasada y deja margen de libertad a las instituciones financieras para determinar sus procesos de debida diligencia respecto a aquellos clientes que no se consideren de alto riesgo. El Foro Global recomienda que Nicaragua adopte medidas para asegurar que la información de beneficiario final sea implementada y actualizada para todos los cuentahabientes.

En referencia a la cuarta sub-categoría «acceso a la información«, debido al secreto bancario, la información bancaria de los cuentahabientes no está disponible para las autoridades fiscales, salvo autorización del cuentahabiente o autorización judicial, por lo que se recomienda implementar las medidas pertinentes para que las autoridades fiscales puedan tener acceso a dicha información para dar cumplimiento a requerimientos de intercambio de información para fines fiscales. De igual forma, no hay claridad si las autoridades fiscales pueden tener acceso a la información de beneficiario final registrada en el Registro Público, por lo que se recomienda que dicho acceso pueda ser otorgado para fines de cumplimiento de los estándares de intercambio de información.

En la quinta sub-categoría «derechos y salvaguardias«, el Foro Global indica que no hay suficiente información disponible para concluir respecto a la aplicación práctica de los derechos y salvaguardias dentro de un proceso de solicitud de intercambio de información por parte de los contribuyentes.

Respecto a la sexta sub-categoría «mecanismo de intercambio de información a requerimiento«, el Foro Global reconoce que el marco legal y regulatorio no está disponible. A pesar de que la Convención de Asistencia Mutua y Cooperación Técnica entre las Administraciones Tributarias de Centroamérica, permite el intercambio de información bancaria, el sigilo bancario en Nicaragua limita el cumplimiento de dicha disposición, por lo que el Foro Global recomienda al Estado de Nicaragua asegurar el acceso a la información para fines fiscales para dar cumplimiento efectivo a cualquier mecanismo de intercambio de información.

La séptima sub-categiría «red de mecanismo de intercambio de información a requermiento«, está alineada con el comentario anterior, y el Foro Global ratifica que el sigilo bancario es una limitación para el intercambio de información con la red de Estados correspondientes, en este caso, los Estados suscriptores del Convenio de Asistencia Mutua y Cooperación Técnica suscrito entre las Administraciones Tributarias de Centroamérica, por lo que nuevamente se recomienda a Nicaragua abordar el levantamiento del sigilo bancario para fines fiscales. Por cierto, ya que me he referido al Convenio de Asistencia Mutua y Cooperación Técnica reincidentemente, el Foro Global agrega que al mejor entendimiento de los elaboradores del informe, Nicaragua no ha hecho ninguna solicitud de requerimiento de información ni ha recibido ninguna solicitud por otro Estado parte de la convención.

Respecto a las siguientes sub-categorías «confidencialidad» y «derechos y salvaguardias«, el Foro Global indica que no hay suficiente información pública disponible para abordar su implementación.

La décima y última sub-categoría «calidad y tiempo de respuesta«, implica aspectos prácticos de la implementación, y el Foro Global reconoce que desconoce si Nicaragua ha puesto en práctica los procesos y recursos necesarios para el efectivo intercambio de información, incluyendo procedimientos internos y capacitación a personal relevante en el tema de intercambio de información.

Lo anterior, es un resumen escueto de los resultados de la evaluación del Foro Global respecto a Nicaragua en materia de intercambio de información. Reitero que nos guste o no, esto es un tema de relevancia en el combate contra la evasión fiscal y financiamiento al terrorismo, y la inmensa mayoría de los países de alguna forma u otra son parte de algún mecanismo de intercambio de información. Es un tema que llegó para quedarse y que ha demostrado ser una herramienta eficaz para los Estados en la recuperación de su recaudación fiscal.

El día 27 de junio 2023 se publicó el Informe de progreso de la Declaración de Punta del Este, denominado «Transparencia Fiscal en América Latina 2023«, sobre el cual publicaré otra entrada en los próximos días. Dicha declaración ha sido suscrita por 15 países de Latinoamérica, y Bolivia en calidad de observador. El reporte refleja que desde el año 2009 se han identificado al menos 27,800 millones de euros en ingresos adicionales a través de: (i) intercambio de información previa solicitud (EOIR por sus siglas en inglés), (ii) intercambio automático de información de cuentas financieras (AEOI por sus siglas en inglés), (iii) programas de divulgación voluntaria (PDV), (iv) investigaciones fiscales extraterritoriales. Solo en el año 2022, los encuestados latinoamericanos declararon haber identificado al menos 708 millones de euros en ingresos adicionales.

Basta observar el resultado positivo en el incremento de su recaudación fiscal que han obtenido los países que han logrado una correcta implementación, monitoreo y seguimiento, para confirmar que el intercambio de información con fines fiscales no es un tema pasajero y llegó para quedarse. Veremos si el gobierno de Nicaragua responde y brinda comentarios al reporte del Foro Global antes del 30 de junio del 2024, y si decide implementar algunas de las sugerencias realizadas por el Foro Global. En mi opinión, la implementación de los mecanismos de intercambio de información solo puede beneficiar al Estado de Nicaragua.

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Tratamiento a Paraísos Fiscales en Nicaragua

Desde la aprobación de la Ley de Concertación Tributaria (LCT) en aquel diciembre del año 2012, en que por primera vez tuve la oportunidad de leer el texto finalmente aprobado, siempre llamó mi atención la incorporación de aspectos desconocidos localmente hasta aquella fecha, y desde entonces, he estado expectante de ver su aplicación en el ámbito nacional. Me refiero a conceptos y aspectos tales como la definición de residente, establecimiento permanente, paraísos fiscales, precios de transferencia, o la misma y ya derogada autotraslación del impuesto al valor agregado (IVA), aspectos en su mayoría con una connotación aplicativa en el derecho tributario internacional.

En esta ocasión me referiré al tema de los paraísos fiscales, un tema bastante controvertido en derecho internacional donde podremos encontrar diversas listas de Estados clasificados como paraísos fiscales, según provengan de gobiernos o de instituciones sin fines de lucro, ya sea desde un enfoque cualitativo o cuantitativo, e incluso dependiendo de los intereses económicos de cada región.

Para efectos de la Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económico (OCDE), se puede considerar un Estado como paraíso fiscal si cumple al menos dos de las siguientes tres condiciones:

  1. Si la jurisdicción no impone impuestos o estos son solo nominales.
  2. Si hay falta de transparencia.
  3. Si las leyes o las prácticas administrativas no permiten el intercambio de información para propósitos fiscales con otros países en relación a contribuyentes que se benefician de los bajos impuestos.

Es por ello que, aunque muchos países pueden cumplir con el criterio número 1) antes relacionado, si no cumplen con alguno de los otros dos criterios, no sería considerados como paraísos fiscales.

En la OCDE, la evaluación de dichos criterios corresponde al Foro Global sobre Transparencia e Intercambio de Información, en el cual más de 162 países participan y se revisan los estándares internacionales de intercambio de información para efectos fiscales. Nicaragua no es parte de dicho foro y tampoco ha suscrito la «Convención sobre Asistencia Administrativa Mutua en Materia Fiscal«.

Ahora bien, en Nicaragua la defición de paraíso fiscal está contenida en el artículo 9 de la LCT, la cual abordaré por partes. En su primer párrafo establece: «Para los efectos de esta Ley, se consideran paraísos fiscales: 1) Aquellos territorios donde se tributa IR o impuestos de naturaleza idéntica o análoga sustancialmente inferior al que se tributa en Nicaragua sobre las actividades económicas y rentas de capital». Como podemos observar entonces, se hace alusión al primero de los tres factores para considerar un Estado como paraíso fiscal, el cual como mencioné antes, muchos países cumplen.

Continúa el inciso segundo: «2) Se entenderán en todo caso como paraísos fiscales, los Estados o territorios que hayan sido calificados, para el ejercicio fiscal considerado, como jurisdicciones no cooperativas por parte del Foro Global para la Transparencia y el Intercambio de Información Tributaria o el órgano que haga esas veces». Acá se hace alusión al segundo y tercer factor para ser considerado como paraíso fiscal y a la vez se remite al Foro Global correspondiente de la OCDE para dichos efectos.

El problema que nos deja la redacción de nuestra norma local, es que si bien es cierto para efectos internacionales como se ha dicho (y siguiendo el criterio de la OCDE), para que un país sea considerado paraíso fiscal debe cumplir dos de los tres requisitos indicados, la redacción local pareciera indicar que con solo cumplir el primer requisito estaríamos en presencia de un paraíso fiscal para efectos locales, lo cual en principio atentaría contra el principio acogido internacionalmente.

La importancia de saber si estamos en presencia de una transacción que involucra un contribuyente no residente que pudiera ser considerado como perteneciente a un Estado considerado paraíso fiscal, radica en la alícuota de retención aplicable, pues la alícuota para el caso de paraísos fiscales que inicialmente se estableció en 17% aumentó a 30% con la reforma a la LCT del año 2019, versus la alícuota aplicable a cualquier no residente que no sea considerado paraíso fiscal por servicios prestados en Nicaragua, la cual es del 20% para servicios -luego de la reforma del 2019 pues era del 15%-, y 15% para rentas de capital.

Continúa el artículo 9 LCT: » 3) No obstante lo anterior, el Ministerio de Hacienda y Crédito Público, mediante acuerdo ministerial, podrá declarar como Estados o territorios no clasificados como paraísos fiscales, los casos siguientes: a) Aquellas jurisdicciones que tengan vigente con Nicaragua un convenio para evitar la doble tributación internacional que contenga cláusula de intercambio de información o un convenio específico de intercambio de información entre Administraciones Tributarias; y b) Los Estados o territorios que hayan sido analizados positivamente a solicitud de una autoridad de éstos”.

Lo anterior implica que el MHCP tiene la facultad de declarar ciertos Estados que cumplan las condiciones antes indicadas como no sujetos a la definición de paraísos fiscales, así como también tiene la facultad de declarar ciertos Estados como paraísos fiscales conforme lo establecido en el artículo 36 del Reglamento de la LCT que establece lo siguiente: “Para efectos de la retención definitiva establecida en el art. 49 de la LCT, el MHCP mediante Acuerdo Ministerial, publicará periódicamente listas actualizadas de los Estados o territorios calificados como paraísos fiscales, teniendo como referencia las publicaciones del Foro Global para la Transparencia y el Intercambio de Información Tributaria o el órgano que haga esas veces. Las retenciones deberán liquidarse en los formularios de retenciones definitivas que suplirá la Administración Tributaria a costa del agente responsable retenedor y enterarse en los mismos lugares y plazos establecidos para el resto de retenciones en la fuente del IR.”

No obstante lo anterior, a la fecha y desde la entrada en vigencia de la LCT el 1 de enero del 2013, el MHCP nunca ha emitido lista alguna de territorios calificados como paraísos fiscales. Esto en la práctica ha desencadenado diversas opiniones entre tributaristas, algunos de los cuales consideran que no debe aplicarse la alícuota de retención a paraísos fiscales mientras no se publique la lista por parte del MHCP como lo establece el Reglamento de la LCT, opinión que no comparto, y otros que opinan que a pesar de no existir dichas listas, si se cumplen los criterios para considerar un determinado país como paraíso fiscal debería aplicarse la alícuota establecida, basado en el principio de jerarquía normativa que establece que la ley prima sobre el reglamento. Lo cierto es que de una u otra forma, hasta la fecha y a mi mejor entendimiento, no existe ajuste alguno practicado por la Dirección General de Ingresos (DGI) en este sentido, es decir, ningún contribuyente local ha sido obligado a la fecha a aplicar una retención del 30% a operaciones con contribuyentes no residentes de Estados que podrían ser considerados como paraísos fiscales.

Bajo dicha premisa, conviene destacar que el Foro Global sobre Transparencia e Intercambio de Información clasificó a Trinidad y Tobago en su primera ronda de revisión como Estado no cooperante y este año 2021 dicho país está en su segunda ronda de revisión. De igual forma, Guatemala fue calificada como Estado no cooperante luego de su segunda ronda de revisión en el año 2019 y mantiene dicha calificación a la fecha.

Esto implicaría que para efectos de la LCT, Guatemala debería ser considerado como paraíso fiscal y las rentas obtenidas por contribuyentes de dicho país deberían estar sujetas a una retención del 30%, lo cual, de aplicarse, haría insostenible la inversión extranjera de dicho país en Nicaragua, que por cierto tiene una presencia sustantiva en el sector el inmobiliario.

Como indiqué inicialmente, una alícuota tan gravosa como el 30% aplicada por un país como Nicaragua que requiere a gritos de inversión extranjera, solo tendría sentido si fuesemos a negociar un tratado para evitar la doble tributación con algún país que pudiese ser considerado paraíso fiscal, ante lo cual cederíamos una porción de dicha alícuota. De lo contrario, solamente tiene el efecto obtenido hasta el día de hoy, una norma en desuso como otras incorporadas en la LCT, que además pone en riesgo la seguridad jurídica de los contribuyentes mientras no existan criterios claros para su aplicación y determinación, lo cual se obtendría emitiendo la famosa lista de países considerados como paraísos fiscales. No obstante, por los efectos políticos y económicos pernisiosos que llegaría tener, no parece vaya a suceder ni en el corto ni en el mediano plazo, por lo cual seguiremos contando con una norma inaplicable y en total desuso.

Es curioso que la alícuota aplicable a transacciones con paraísos fiscales haya sido incrementada en el año 2019 como parte del paquete de reformas en lo que se aumentó la alícuota del Pago Mínimo Definitivo (PMD) que ha causado estragos a buen parte del sector empresarial y sobre cuyos efectos me he referido en entradas anteriores. ¿Acaso pretende el Gobierno recaudar más impuestos a través de la aplicación de esta alícuota incrementada a contribuyentes residentes en paraísos fiscales? Solo el tiempo nos dará la respuesta. Por ahora, como indiqué, es una norma totalmente en desuso.

  

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Derecho que no se defiende es derecho que se pierde

Con la entrada en vigencia en febrero 2019 de la Ley N° 987 «Ley de Reformas y Adiciones a la Ley N° 822 Ley de  Concertación Tributaria» (“Ley No. 987”), se modificó la alícuota del pago mínimo definitivo («PMD»), creándose tres categorías de contribuyentes, a saber: (i) Grandes contribuyentes, que son aquellos con ingresos superiores a 160 millones de córdobas y quienes estaban obligados a pagar la alícuota del tres por ciento (3%); (ii) Principales contribuyentes, que son aquellos con ingresos entre 60 y 160 millones de córdobas y quienes estaban obligados a pagar la alícuota del dos por ciento (2%) y; (iii)Contribuyentes en general, que son aquellos con ingresos inferiores a 60 millones y para quienes se mantenía la alícuota histórica del uno por ciento (1%).

Luego de su aprobación se inició un fuerte debate sobre si dichas alícuotas deberían ser pagadas a partir de la declaración del mes de marzo 2019 o bien si empezarían a regir a partir de enero 2020 tomando en consideración lo que establece el artículo 5 del Código Tributario: «Las disposiciones tributarias de carácter general regirán a partir de su publicación oficial o habiéndose cumplido ésta, desde la fecha que ellas determinen, debiendo observarse que cuando se trate de tributos que se determinen o liquiden por períodos anuales o mayores, las normas relativas a la existencia o cuantía del tributo regirán desde el primer día del año calendario siguiente al de su promulgación, o desde el primer día del mes siguiente cuando se trate de períodos menores«.

Para disipar cualquier duda, la asamblea nacional emitió un decreto de interpretación auténtica que tenía como objetivo despejar las «dudas» existentes sobre el momento en que empezarían a regir las nuevas alícuotas al PMD, adoptando el criterio la asamblea nacional que empezarían a aplicar a partir de la declaración de marzo 2019. Sobre dicho decreto de interpretación auténtica ya he emitido mi opinión en un artículo anterior publicado en este blog, el cual invito a leer.

Con dichos antecedentes, los contribuyentes tomaron diversas decisiones, principalmente motivados por la realidad económica de cada uno y la necesidad de contar con solvencia fiscal para el desempeño de sus operaciones. Algunos contribuyentes optaron por pagar las nuevas alícuotas sin más. Otros contribuyentes optaron por pagar las nuevas alícuotas e interpusieron reclamos de devolución por pago indebido o por estar coaccionados por la necesidad de solvencia fiscal al ser importadores o exportadores, pero dejaron sentada sus respectivas protestas. Otros contribuyentes optaron por pagar la alícuota del 1% únicamente y someter a reclamos la diferencia del 1% o 2% en dependencia de la categoría en que se encontraran. Y finalmente, un grupo más radical optó por no pagar nada en concepto de PMD y someter a reclamo toda la suma declarada.

El presente artículo es para el primer grupo de contribuyentes, quienes optaron por no hacer ningún tipo de reclamo, motivados en su mayoría por no poder darse el lujo de no contar con la correspondiente solvencia fiscal.

Es por ello que considero que dichos contribuyentes deben ahora reclamar el efecto del PMD en sus declaraciones anuales bajo el argumento que no estaban obligados a pagar las sumas anticipadas por ser dichas alícuotas aplicables a partir de enero 2020 y porque aunque fueran aplicables desde marzo 2019, el impuesto no deja de ser un impuesto que se liquida anualmente y la alícuota con que se liquida no podría ser variada dentro del período fiscal que va corriendo, por lo que tendrían derecho a un crédito por la diferencia.

El artículo 5 del Código Tributario que ha sido motivo de la discordia, responde a lo que en derecho tributario se denomina el “principio de anterioridad”.

Sobre dicho principio, el jurista Adrián Torrealba Navas, miembro del grupo de trabajo que se encargó de la tercera versión del Modelo de Código Tributario del Centro Interamericano de Derecho Tributario, y en el cual está inspirado nuestro código tributario, citando a P. DEBARRO CARVAHLO expresa que: “… según este principio, la vigencia de la ley que instituye o aumenta un tributo debe diferirse para el año siguiente al de su publicación, momento en el que el acto se introduce en el contexto comunicacional del derecho. De este modo, la anterioridad tiene como objetivo implementar el supra principio de seguridad jurídica, de modo que el contribuyente no se vea sorprendido con una exigencia tributaria inesperada”.

Continúa el Jurista esta vez citando a Plaza Vega, y dice “… También resulta relevante mencionar lo dispuesto en el mismo sentido por el artículo 338 de la Constitución Colombiana, según el cual, en los impuestos de hecho generador periódico, rige lo que la doctrina ha dado en llamar “vacancia legislativa”, que implica que “la ley de que se trata entra a regir a partir de la fecha de su promulgación pero solo se puede aplicar desde el período fiscal siguiente”.

Y concluye el jurista: “… se incorpora, asimismo la regla según la cual no podrán exigirse tributos antes de que haya transcurrido un determinado número de días desde la fecha de publicación de la ley que los estableció o incrementó, habiéndose dejado a opción de cada legislación la determinación del plazo de vacatio legis. El propósito de la referida regla es reforzar el principio de seguridad jurídica dotando a los obligados tributarios de una mayor garantía en el conocimiento oportuno de aquellos cambios tributarios que tienen un impacto en sus obligaciones tributarias, como son los que establecen o incrementan tributos, de modo que no se vean sorprendidos con una exigencia tributaria inesperada”. Nótese así que este principio va más allá que el de irretroactividad: la aplicación de un aumento en un impuesto periódico podrá ser aplicado de manera inmediata a la parte del período aun no transcurrido cuando se da el cambio legislativo, con lo cual no habría una situación de retroactividad. Sin embargo, sí habría violación del principio de anterioridad, pues se estaría aplicando sin respetar el transcurso de un plazo razonable para que el obligado se adapte.”

El criterio anteriormente expresado es reforzado por amplia doctrina y criterios jurisprudenciales que podemos obtener del derecho comparado, y es por ello que considero que la reforma fiscal y el decreto de interpretación auténtica han violentado y quebrantado dicho principio, pasando por encima del principio de legalidad al encontrarse vigente dicha regulación a través del artículo 5 del Código Tributario y habiéndose creado un conflicto de normas entre el Código Tributario y el Reglamento de la Ley de Concertación Tributario, ante el cual debería prevalecer el Código Tributario sobre el reglamento, principio de jerarquía que no se está respetando en el presente caso.

Lo cierto es, que considero que cada contribuyente que no esté de acuerdo con el cobro del PMD y que no haya hecho uso aún de ninguna vía recursiva, todavía tiene la oportunidad de hacerlo en su declaración anual de impuestos cuya fecha máxima es el veintinueve de febrero del dos mil veinte.  Recordemos que “derecho que no se defiende es derecho que se pierde”.

Sector minero en Nicaragua

Durante el año 2023, el oro fue el principal producto de exportación en Nicaragua, y ha sido el producto más exportado desde el año 2020 según el reporte de exportaciones publicado por el Banco Central de Nicaragua. La industria minera se ha mantenido activa y son varias empresas extranjeras las que ya operan en el país, representando uno de los sectores económicos más robustos del país.

Una empresa que opera en el rubro de minería debe primero obtener una concesión otorgada por el Estado de Nicaragua para lograr la exploración y/o explotación de minerales localizados dentro del perímetro de la concesión otorgada y el establecimiento de plantas de beneficio debidamente inscritas ante el Ministerio de Energía y Minas.

La ley nicaragüense reconoce como minerales (i) las sustancias cuyo principal contenido comercial o industrial sean elementos metálicos, (ii) las sustancias cuyo principal contenido comercial o industrial sean elementos no metálicos y (iii) las sustancias minerales y rocas de empleo directo en obras de infraestructura y construcción que no requieran más operaciones que las de arranque, fragmentación y clasificación y la sal en su estado natural.

El Artículo 15 de la Ley No. 387 «Ley especial sobre exploración y explotación de Minas» establece que: “La concesión minera constituye derechos reales, distintos al de la propiedad de la tierra o fundo superficial en que se encuentre, aunque ambas pertenezcan a una misma persona. El derecho real que emana de una concesión minera es oponible a terceros, transferible y transmisible; susceptible de hipoteca y en general de todo acto o contrato…”.

Las concesiones deben ser autorizadas por el Ministerio de Energía y Minas y luego inscritas en el Registro Central de Concesiones del Ministerio de Energía y Minas. Los concesionarios sujetos a exoneración según la Ley, deberán presentar anualmente y dentro de los primeros seis meses después de la entrada en vigencia de la concesión, la siguiente información:

  •  Esquema de producción por mineral a explotar, que incluya una relación insumo-producto, a partir de la cual se calcularán los coeficientes técnicos;
  • Listado de maquinaria, equipo, repuestos e insumos que importarán;
  • Niveles de inventario físico de los bienes importados, necesarios como reserva para el proceso productivo;
  • Certificación de estar inscritos en los Registros de Contribuyente de la Dirección General de Ingresos y de la Dirección General de Servicios Aduaneros;
  • Plan anual de producción que especifique las cantidades de consumo de combustible.
  • Copia de solvencia fiscal.

Además, los concesionarios podrán negociar con los propietarios de los inmuebles del perímetro concesionado para obtener de ellos los derechos o servidumbres necesarias para el desarrollo de sus proyectos. Cuando un concesionario considerase indispensable la posesión de una propiedad particular o municipal y no llegare a un entendimiento directo con el propietario respectivo, puede requerir de la asistencia de las autoridades correspondientes para tratar de llegar a un acuerdo con tal propietario o, en su defecto, solicitar la expropiación o establecimiento de la servidumbre respectiva.

Pagos de los Concesionarios:

Derechos de Vigencia o Superficie:

Los concesionarios pagarán semestralmente (en enero y en julio respectivamente) y por adelantado un derecho de superficie calculado en base al área total dada en concesión, de conformidad con el siguiente detalle:

AÑOVALOR POR HECTÁREA (EN USD)
1°0.25
2°0.75
3° – 4°1.50
5° – 6°3.00
7° – 8°4.00
9° -10°8.00
11° – En adelante12.00

Derecho de Extracción o Regalía:

Los concesionarios además deben pagar un derecho de extracción o regalía de forma mensual (dentro de los primeros 15 días del mes siguiente) equivalente al 3% calculado en base al precio de ventas, restando de este último los costos de transporte entre el lugar de producción y el sitio de destino. El precio de venta debe entenderse como el precio de la unidad de medida por unidad de producción (toneladas métricas, metro cúbico, onzas troy, gramos u otra que se estime conveniente) según se detalle en la factura respectiva. Por lo que hace a minerales metálicos, el Ministerio de Energía y Minas dará seguimiento al precio en el mercado internacional con el fin de verificar el precio de la factura.

Régimen Fiscal y Beneficios Fiscales de la Industria Minera:

En adición a los pagos descritos en la sección que antecede, las empresas del rubro de Minas también están sujetas a inscripción en el Régimen General ante la Dirección General de Ingresos y tributar los impuestos nacionales y municipales respectivos.

Desde el 2019, el pago del derecho de extracción o regalía (3% sobre el precio de venta) no puede ser considerado como un gasto deducible para efectos del cálculo del Impuesto sobre la Renta Anual.

No obstante, los concesionarios obtienen los siguientes beneficios fiscales:

  1. Podrán optar por exonerar los derechos de importación (DAI), impuesto al valor agregado (IVA) o el impuesto selectivo al consumo (ISC), utilizando una de las siguientes modalidades:
    • Acogerse al régimen de admisión temporal y otros regímenes de promoción de exportaciones para efectos de exoneración o suspensión de los impuestos aduaneros de importación, para los materiales, maquinarias, instrumentos útiles y demás efectos. El régimen de admisión temporal permite la entrada temporal al territorio aduanero nacional o la compra local de mercadería, materiales y otros bienes de capital o sus repuestos sin pagar impuesto o tarifa, siempre y cuando los bienes importados sean reexportados o exonerados, cuando aplique, después de someterse a un proceso de transformación, elaboración, reparación u otro contemplado en la legislación aplicable.
    • Exención total o parcial de los derechos de importación de los materiales, maquinarias, instrumentos, útiles y demás efectos que necesiten introducir al país los concesionarios, siempre que tenga relación directa o inmediata con sus trabajos de exploración, explotación, beneficio, manufactura o refinamiento y transporte, o con cualquier obra que estuvieren obligados a emprender y mantener para las labores o para la preparación de los trabajadores y de las instalaciones, y que no fueren producidos en el en cantidades suficientes y a precio razonablemente competitivo.
  2. Exención para el pago de los impuestos que graven los inmuebles de la empresa concesionaria, dentro del perímetro de su concesión.
  3. Tasa cero por ciento (0%) del Impuesto al Valor Agregado para exportaciones, aplicable a las exportaciones en general.
  4. Por lo que hace a concesionarios de minerales no metálicos, no quedarán obligados al pago de ningún otro servicio, impuesto o carga impositiva, directa o indirecta, que grave los minerales antes de extraerlos, el derecho de extraerlos, el mineral extraído, el acarreo, beneficio, transporte o almacenamiento de los mismos; así como la venta o exportación de ellos.

Las exportaciones de oro ascendieron a 928.1 millones de dólares durante el año 2023 y se espera que superen los 1000 millones de dólares en el futuro cercano. Es sin duda un sector dinámico que aporta a la economía del país y que seguramente permanecerá como el producto líder de exportación en los siguientes años.